Można się rozliczyć z kontrahentem bez dzielenia się z fiskusem

W praktyce gospodarczej rozliczenia z tytułu wad sprzedanych towarów lub usług nie są niczym wyjątkowym. Stronami tego typu rozliczeń jest oczywiście sprzedawca, który zgodnie z prawem lub umową ponosi odpowiedzialność za towar lub usługę oraz kupujący mający z tego tytułu określone uprawnienia i roszczenia. W rzeczywistości jednak na podatników czyha wiele pułapek. Podpowiadamy, jak uniknąć niektórych z nich.

[srodtytul]Odszkodowania i kary umowne[/srodtytul]

Zarówno pojęcie odszkodowania, jak i kary umownej zaczerpnięte jest z prawa cywilnego. Odszkodowanie (z tytułu tzw. odpowiedzialności kontraktowej) rozumiane jest jako konieczność naprawienia ujemnych skutków, jakie wynikły dla kontrahenta z faktu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania. Kara umowna spełnia natomiast funkcję wcześniejszego zastrzeżenia wysokości sumy, jaką nierzetelny kontrahent będzie musiał wyłożyć dla naprawienia szkody.

Cechą charakterystyczną kary umownej w świetle art. 483 k.c. jest określenie z góry jej wysokości. Odszkodowanie natomiast identyfikowane jest przede wszystkim poprzez swoją funkcję – pieniężnej rekompensaty za majątkowy uszczerbek w dobrach lub interesach prawnie chronionych.

[srodtytul]Urząd się nie dołoży[/srodtytul]

Na gruncie ustawy o CIT art. 16 ust. 1 pkt 22 wprost wyłącza z kosztów uzyskania przychodów „kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług”.

W konsekwencji, jeśli przyczyna wypłaty odszkodowania lub kary umownej tkwi w wadach dostarczonych towarów, wykonanych usług lub robót budowlanych, kwoty tych odszkodowań lub kar umownych nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Ponieważ ustawodawca wymienia te wydatki wprost w katalogu kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu, wykazywanie ich ewentualnego związku z przychodami jest bezcelowe.

Oznacza to, że [b]wypłata odszkodowania lub kary umownej we wspomnianych okolicznościach staje się ekonomicznie jeszcze bardziej dotkliwa dla sprzedawcy, który pozbawiony zostaje możliwości uznania kosztów wynikłych z wadliwości towarów lub usług za koszt podatkowy[/b].

[srodtytul]Z VAT czy bez [/srodtytul]

Co więcej, [b]możemy mieć problemy z kwalifikacją odszkodowania i kary umownej na potrzeby VAT[/b]. Pozornie bezpieczne uznanie odszkodowania za świadczenie opodatkowane VAT i wystawienie faktury przez odbiorcę wadliwych towarów może prowadzić do kłopotów sprzedawcy, który nie będzie mógł odliczyć wykazanego na niej podatku, nawet jeśli zapłacił kontrahentowi całą wskazaną na fakturze kwotę.

Aby ustalić, czy wypłata odszkodowania podlegać będzie opodatkowaniu VAT, należy się odwołać do art. 5 ustawy o VAT, w którym przedmiotowo został określony zakres czynności opodatkowanych. Aby doszło do wskazanego tym przepisem „odpłatnego świadczenia usług”, istnieć musi związek pomiędzy usługą a płatnościami przez nią spowodowanymi (tak[b] Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie R.J. Tolsma C-16/93)[/b].

Tym samym [b]powinniśmy każdorazowo odpowiedzieć sobie na pytanie: „Czy otrzymuję cokolwiek w zamian za wypłacane pieniądze?”. Jeśli odpowiedź brzmi: „nie”, świadczenie pozostaje poza zakresem VAT. Jeśli jednak odpowiemy „tak”, świadczenie należy uznać za odpłatność za usługę lub towar i wymagać od kontrahenta faktury VAT[/b].

Prawidłowość wskazanego traktowania odszkodowań potwierdza przykładowo interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 maja 2008 r. stanowiąca, że otrzymanie odszkodowania nie jest żadną z czynności opodatkowanych, enumeratywnie wymienionych w art. 5 ustawy o VAT [b](IPPP1-443-335/08-2/JF)[/b]. W konsekwencji odszkodowanie nie jest opodatkowane VAT.

Również kara umowna z zasady nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Nie jest bowiem wynagrodzeniem za powstrzymanie się wierzyciela od dochodzenia odszkodowania ani z gospodarczego, ani też prawnego punktu widzenia. Sensem zastrzeżenia kary umownej jest zabezpieczenie wykonania właściwego zobowiązania, sama zaś kara ma charakter odszkodowawczy, dąży bowiem bezpośrednio do naprawienia uszczerbku kontrahenta – choć nie pozostaje w bezpośredniej relacji do wysokości tego uszczerbku.

Kwestia ta doczekała się rozstrzygnięcia przez [b]Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w sprawie BAZ Bausystem AG (222/81)[/b] orzekł, że odsetki karne (o funkcji analogicznej do kary umownej) nie mogą być uznane na wynagrodzenie w rozumieniu dyrektywy VAT. Pogląd ten, już w odniesieniu do kary umownej, podzielają również polskie ograny skarbowe, np. [b]Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 11 maja 2009 r. (IPPP1/443-332/09-2/AW)[/b].

[srodtytul]Teoria i rzeczywistość[/srodtytul]

W praktyce pojawić się mogą przypadki wątpliwe. Wyobraźmy sobie sytuację, w której nasz kontrahent w wyniku wad dostarczonych produktów musiał dokonać drobiazgowej kontroli jakości mającej na celu wysortowanie wadliwych sztuk sprzedanego towaru. Kontrola jakości została wykonana przez podmiot trzeci (usługodawca), a nasz kontrahent na podstawie refaktury domaga się zwrotu poniesionych kosztów.

[b] Czy zapłacenie wynikającej z tej faktury kwoty będzie wypłatą odszkodowania czy raczej wynagrodzeniem za usługę? Czy będziemy mogli odliczyć VAT wynikający z takiej faktury?[/b]

Na powyższe pytanie trudno udzielić jednoznacznej odpowiedzi bez gruntownej analizy cywilnoprawnej podstawy rozliczenia, okoliczności faktycznych oraz zakresu uprawnień, z których korzysta kontrahent.

Wydaje się, że [b]jeśli kontrahent np. w celu uniknięcia dalszych strat podjął jednostronną decyzję o zleceniu prac zewnętrznemu usługodawcy, jego roszczenie o zwrot tych kosztów będzie miało charakter odszkodowawczy.

Jeśli natomiast kontrahent, realizując swoje uprawnienia z tytułu rękojmi lub gwarancji zażądał od nas dostawy rzeczy wolnych od wad, a my wyraziliśmy zgodę, aby podmiot trzeci wykonał usługę na naszą rzecz, wówczas jesteśmy beneficjentem usługi podlegającej opodatkowaniu VAT.[/b]

Oczywiście, dowodzenie wskazanych okoliczności może być w praktyce trudne. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 199a ordynacji podatkowej organy podatkowe, w sytuacji gdy z materiału dowodowego wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, występują do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Jest to w praktyce rzadko wykorzystywane narzędzie, aczkolwiek wydaje się adekwatne, w sytuacji gdy strony wyłącznie dla określonego skutku podatkowego utrzymują przed organami podatkowymi zamiar i cel czynności niezgodny z rzeczywistym.

[srodtytul]Świadczenia w ramach rękojmi i gwarancji[/srodtytul]

Rękojmia to uprawnienie nabywcy do żądania obniżenia ceny, naprawy rzeczy, dostarczenia nowych rzeczy oznaczonych co do gatunku, a w ostateczności nawet odstąpienia od umowy (art. 556 i n. k.c.).

Uprawnienia z rękojmi powstają, m.in. jeśli rzecz ma wady fizyczne zmniejszające jej wartość lub użyteczność, nieznane nabywcy. W takim przypadku wydatki sprzedawcy związane ze świadczeniami dokonywanymi w ramach rękojmi (koszty napraw, wymiany) mogą być uznane za koszt podatkowy.

Podobnie traktować można koszty naprawy wad na podstawie gwarancji jakości (art. 577 i n. k.c.). Stanowisko to jest ugruntowane w praktyce organów skarbowych.

W praktyce skutecznym i efektywnym podatkowo narzędziem umożliwiającym rozliczenie z tytułu stwierdzonych wad w dostarczonych towarach lub wykonanych usług może być obniżenie ceny (tzw. rabat jakościowy).

Jeśli, posługując się wcześniejszym przykładem, dostarczona partia towarów nie spełnia wymogów jakościowych, możemy udzielić kontrahentowi rabatu jakościowego na całą dostawę. Wówczas tytułem zapłaty dokonywanej przez sprzedawcę na rzecz odbiorcy wadliwego towaru będzie obniżenie ceny, które powinno skutkować odpowiednim obniżeniem podstawy opodatkowania zarówno w podatku dochodowym, jak i w VAT.

Jeśli kupujący uzna swoje roszczenia za zaspokojone, po stronie sprzedającego nie pojawią się koszty odszkodowań niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

[srodtytul]Wykonanie zastępcze[/srodtytul]

Polega ono na uprawnieniu wierzyciela, w przypadku zwłoki dłużnika w dostarczeniu przedmiotu świadczenia w postaci rzeczy oznaczonych co do gatunku, do obciążenia dłużnika kosztem nabycia takich samych rzeczy lub zwrotu ich wartości (art. 479 k.c.). W takim przypadku koszt nabycia zastępczego lub wypłata wartości rzeczy mogą zostać uznane za koszt podatkowy (tak uznał dyrektor [b]Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 1 kwietnia 2008 r., ITPB3/423-75/08/PS[/b]).

[srodtytul]Świadczenie w miejsce wykonania[/srodtytul]