Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy podatnik wywiązuje się ze swoich podatkowych obowiązków (art. 281 § 2 ordynacji podatkowej). Skutkiem negatywnej decyzji może też być odpowiedzialność karna skarbowa.

Jak wynika z art. 1 § 3 ustawy z 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (dalej k.k.s.), przestępstwa lub wykroczenia skarbowego nie popełnia sprawca czynu zabronionego, jeżeli nie można przypisać mu winy w czasie jego popełnienia. Oznacza to, że pomimo spełnienia przesłanek popełnienia czynu zabronionego osoba, która to zrobiła, może nie zostać pociągnięta do odpowiedzialności karnej skarbowej, jeżeli brak będzie winy w jej działaniu. Sam fakt naruszenia norm prawa podatkowego nie jest wyłączną podstawą do pociągnięcia do odpowiedzialności karnej skarbowej.

Podatnik mający wątpliwości co do zakresu swoich obowiązków zwrócił się z prośbą o opinie do kilku doradców podatkowych. Wszystkie analizy były jednobrzmiące, dlatego podatnik zastosował się do nich. Jednak urząd skarbowy miał inne zdanie i okazało się, że podatnik wskutek błędnych rozliczeń naraził Skarb Państwa na uszczuplenie. Może argumentować, że jego winę wyłącza to, iż przed rozliczeniem podjął wszelkie możliwe działania, aby zrobić to zgodnie z przepisami. Zatem nie może być pociągnięty do odpowiedzialności karnej skarbowej.

Zgodnie z art. 9 k.k.s. za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe nie odpowiada wyłącznie osoba, która je bezpośrednio popełniła, ale również ten, kto wykorzystując uzależnienie innej osoby od siebie, poleca jej wykonanie takiego czynu. Będą to najczęściej sytuacje, w których uzależnienie bezpośredniego sprawcy i polecającego wynika z relacji pracodawca - podwładny. Zatem polecenie wydane przez dyrektora działu finansowego spółki, które skutkuje przestępstwem lub wykroczeniem skarbowym, powoduje, że do odpowiedzialności karnej skarbowej zostanie pociągnięty również on (oprócz księgowej, która bezpośrednio popełniła czyn zabroniony).

Istotną kwestią jest również odpowiedzialność osób zajmujących się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi osób fizycznych, spółek itp. Osoby takie odpowiadają za wykroczenia i przestępstwa skarbowe tak, jak sprawcy.

Czynny żal wyklucza karalność przestępstwa lub wykroczenia skarbowego. Mówi o nim art. 16 k.k.s. Zgodnie z § 1 tego artykułu: "Nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe sprawca, który po popełnieniu czynu zabronionego zawiadomił o tym organ powołany do ścigania, ujawniając istotne okoliczności tego czynu, w szczególności osoby współdziałające w jego popełnieniu".

Tak więc warunkami skuteczności czynnego żalu są: ¦ złożenie tzw. samodoniesienia, czyli zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia skarbowego jednocześnie z ujawnieniem istotnych okoliczności czynu oraz osób współdziałających przy jego popełnieniu; ¦ złożenie czynnego żalu, kiedy organ ścigania nie miał jeszcze wyraźnie udokumentowanej wiadomości o popełnieniu przestępstwa lub wykroczenia skarbowego."Wyraźnie udokumentowana wiadomość" oznacza informację dającą podstawy przynajmniej do podjęcia czynności sprawdzających; ¦ uiszczenie w całości wymaganej należności we wskazanym przez organ ścigania terminie. Dopóki nie wyznaczono takiego terminu, dopóty sprawca nie musi regulować należności, aby skorzystać z dobrodziejstw czynnego żalu, choć musi pamiętać, że narastają odsetki z tytułu opóźnienia. Zaległość powinna być wpłacona w całości. Sprawca nie musi jednak uregulować jej osobiście; ¦ złożenie zawiadomienia pisemnie bądź ustnie do protokołu (powinno być oczywiście podpisane). Jeżeli w popełnieniu danego przestępstwa lub wykroczenia skarbowego uczestniczyło wiele osób, w zawiadomieniu należy je wszystkie wymienić. Aby czynny żal objął wszystkie osoby, powinny się one podpisać na zawiadomieniu. Czynnego żalu nie może złożyć osoba prawna. Zawsze sprawcami korzystającymi z jego dobrodziejstwa są osoby fizyczne, które powinny być wymienione z imienia i nazwiska.

Od 1 września 2005 r. czynny żal można złożyć przez korektę deklaracji podatkowej (art. 16a k.k.s.). Nie można bowiem ukarać za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe osoby, która złożyła prawnie skuteczną (w rozumieniu ordynacji podatkowej) korektę deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem jej przyczyn. Musi też w całości uiścić niezwłocznie (lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ) podatek. Przepis ten mówi o korekcie deklaracji ujawniających niedopłatę lub zawyżenie zwrotu nadpłaty na rzecz korygującego.

Zgodnie z art. 81 § 2 ordynacji podatkowej korygowanie deklaracji następuje przez złożenie korekty wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem jej przyczyn. Zatem złożenie wyłącznie samej deklaracji jest czynnością niewystarczającą. Konieczne jest dołączenie do korekty deklaracji pisemnego wyjaśnienia co do błędnych danych oraz przesłanek ich weryfikacji.

Podatnicy mają także możliwość złożenia korekty deklaracji podatkowej w trakcie postępowania kontrolnego w toku kontroli skarbowej (art. 14c ustawy o kontroli skarbowej). Mogą to zrobić w ciągu 14 dni od dnia doręczenia protokołu kontroli.

Kolejnym sposobem na uniknięcie negatywnych konsekwencji związanych ze skazaniem jest dobrowolne poddanie się odpowiedzialności. Umożliwia ono szybsze zakończenie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, a co najważniejsze - czyni ze sprawcy osobę niekaraną w tym sensie, że prawomocny wyrok o zezwoleniu na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności nie jest wpisywany do Krajowego Rejestru Karnego.

Dobrowolnie poddać się odpowiedzialności może sprawca, któremu zezwolił na to sąd. Sąd może udzielić zgody na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności tylko wtedy, gdy czyn zabroniony zagrożony jest wyłącznie grzywną oraz nie zachodzą okoliczności nadzwyczajnie obostrzające karę (np. gdy sprawca popełnił przestępstwo skarbowe, działając w zorganizowanej grupie). Nie ma możliwości poddania się odpowiedzialności, gdy czyn zagrożony jest karą pozbawienia lub ograniczenia wolności. W praktyce instytucja dobrowolnego poddania się odpowiedzialności dotyczy wyłącznie wykroczeń skarbowych i niektórych rodzajów przestępstw skarbowych.

Dodatkowo, aby sąd udzielił zgody na poddanie się odpowiedzialności, muszą być spełnione poniższe przesłanki:

- wina sprawcy i okoliczności popełnienia czynu zabronionego nie budzą wątpliwości;

- uiszczono w całości wymagalną należność (jeżeli w związku z czynem zabronionym nastąpiło jej uszczuplenie);

- sprawca uiścił kwotę odpowiadającą co najmniej najniższej karze grzywny grożącej za dany czyn zabroniony;

- sprawca wyraził zgodę na przepadek przedmiotów (lub uiścił ich równowartość pieniężną), o ile przepadek jest obowiązkowy.

Pamiętajmy jednak, że zgłoszenie interwencji co do przedmiotu podlegającego przepadkowi czyni niedopuszczalnym udzielenie zgody na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności przez sąd;

- uiszczono co najmniej zryczałtowane koszty postępowania.

Sąd na posiedzeniu w sprawie zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności udzielając takiego zezwolenia, orzeka tytułem kary grzywny kwotę uiszczoną przez sprawcę oraz przepadek przedmiotów w granicach, w jakich sprawca wyraził na to zgodę. Prawomocny wyrok o dobrowolnym poddaniu się odpowiedzialności na podstawie art. 17 i 18 k.k.s. nie jest wpisywany do Krajowego Rejestru Karnego.

Autor jest prawnikiem w Baker & McKenzie Doradztwo Podatkowe

W większości nieprawidłowości, gdy urząd nie ma informacji o naszym błędzie, warto skorzystać z instytucji czynnego żalu bądź w niektórych sytuacjach z czynnego żalu poprzez korektę deklaracji podatkowej. Jeżeli jednak urząd powziął informację o wystąpieniu pewnych nieprawidłowości lub postępowanie w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe zostało już wszczęte, to jedyną możliwością zminimalizowania dolegliwości jest dobrowolne poddanie się odpowiedzialności.