Spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach podatkowych majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Tak wynika z art.97 §1 ordynacji podatkowej (op).

Oznacza to np., że są uprawnieni do otrzymania zwrotu nadpłaty podatku przysługującej zmarłemu, ale muszą też zapłacić jego podatek.

Jak wyjaśnił Urząd Skarbowy w Mińsku Mazowieckim: "Prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Należy do nich zaliczyć prawo do nadpłaty, prawo do zwrotu podatku lub różnicy podatku naliczonego, prawo do ulg podatkowych, a także prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych" (pismo z 19 października 2006 r.,1412/PD/415-34/06). Na spadkobiercę przechodzą również uprawnienia o charakterze niemajątkowym związane z prowadzoną działalnością, ale tylko pod warunkiem dalszego jej prowadzenia. Według Stefana Babiarza, jednego ze współautorów komentarza do ordynacji podatkowej wydawnictwa Prawniczego LexisNexis (Warszawa 2007, str. 441 i 443), będzie to np. zawiadomienie o zrzeczeniu się opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych czy prawo do żądania przeprowadzenia postępowania podatkowego, gdy podatnik chce skorzystać z ulgi podatkowej, czy odwołanie od decyzji w przedmiocie NIP. A co z obowiązkami podatkowymi o charakterze niemajątkowym? Tu zdania są podzielone. Jedni twierdzą, że w ogóle nie przechodzą one na spadkobierców, inni że przeciwnie - przechodzą na wszystkich spadkobierców (nie tylko kontynuujących działalność gospodarczą spadkodawcy - w odróżnieniu od uprawnień o charakterze niemajątkowym). Zresztą sam podział na prawa i obowiązki majątkowe oraz niemajątkowe nie jest do końca jasny i budzi spory komentatorów prawa.

Spadkobiercy odpowiadają za bieżące zobowiązania podatkowe spadkodawcy a także za jego zaległości.

Zgodnie z art. 98 op odpowiedzialność ta obejmuje także:

- nadpłatę, jeżeli w zeznaniu lub w deklaracji na podatek PIT lub akcyzę została wykazana nienależnie lub zawyżona, a organ podatkowy ją zwrócił lub zaliczył na poczet zaległości, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych;

- zwrot podatku, jeżeli spadkodawca otrzymał go nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej bądź został on zaliczony na poczet zaległości, bieżących lub przyszłych zobowiązań;

- wynagrodzenie płatników lub inkasentów pobrane nienależnie lub w wysokości wyższej od należnej;

- oprocentowanie nienależnej nadpłaty bądź zwrotu podatku zwrócone lub zaliczone na poczet zaległych, bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych;

- odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy;

- pobrane a niewpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika lub inkasenta;

- niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony VAT oraz ich oprocentowanie;

- opłatę prolongacyjną;

- koszty postępowania podatkowego;

- koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku.

Ustalając, kto jest spadkobiercą i jaki jest zakres odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców, bierzemy pod uwagę przepisy kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 op).

Jeśli spadkobierca spadek odrzuci, nie będzie ponosić odpowiedzialności za zobowiązania i zaległości podatkowe spadkodawcy. Jeśli przyjmie go z ograniczeniem odpowiedzialności do wysokości spadku (z dobrodziejstwem inwentarza), jego odpowiedzialność za podatki też będzie ograniczona. Gdy w odpowiednim terminie nie złoży oświadczenia o odrzuceniu spadku lub przyjęcia go z dobrodziejstwem inwentarza, będzie to oznaczać, że przyjął go bez ograniczeń odpowiedzialności za długi, w tym za podatki (tzw. proste przyjęcie spadku).

Przed podjęciem decyzji o przyjęciu spadku można wystąpić do urzędu skarbowego o zaświadczenie o wysokości zobowiązań podatkowych zmarłego przedsiębiorcy. Pozwala na to art. 306f op. Jest ono wydawane na wniosek osoby, która uprawdopodobni, że może być spadkobiercą.

Za zobowiązania podatkowe spadkodawcy odpowiada też zapisobierca - ale tylko do wartości otrzymanego zapisu.

O zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców orzeka w odrębnych decyzjach organ podatkowy właściwy ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy. Określa w nich wysokość zobowiązań spadkodawcy (znanych w dniu otwarcia spadku), wyznaczając spadkobiercy 14-dniowy termin płatności liczony od dnia doręczenia decyzji (art. 100 op). Określa też wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do korzystania z ulgi, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku.

Zasady podziału między spadkobierców nadpłat, podatku do zwrotu i ich oprocentowania są nieco inne niż zobowiązań podatkowych. Zgodnie z art. 105 § 2 op są one zwracane poszczególnym spadkobiercom w proporcji określonej w ich zgodnym oświadczeniu woli, pod warunkiem złożenia w organie podatkowym:

- prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku,

- zgodnego oświadczenia woli wszystkich spadkobierców o podziale tych należności.

Za zmarłego przedsiębiorcę podatek dochodowy rozlicza urząd skarbowy, a nie jego spadkobiercy.

Tak wynika z art. 104 op. Ale ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) przewiduje możliwość złożenia wspólnego zeznania rocznego przez małżonka zmarłego. Jest to jednak prawo, a nie obowiązek wdowy czy wdowca.

Zajrzyjmy najpierw do ordynacji podatkowej. Powołany wyżej przepis mówi, że jeżeli spadkodawca był podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, organ podatkowy informuje spadkobierców, na podstawie posiadanych danych, o wysokości dochodu lub przychodu spadkodawcy oraz o wysokości wpłaconych zaliczek na podatek lub podatku. Podaje równocześnie przypadającą do zapłacenia kwotę podatku lub nadpłaty. Jeżeli spadkodawca poniósł wydatki uprawniające do ulg podatkowych, spadkobierca w terminach 30 dni od dnia otrzymania tych informacji zawiadamia organ podatkowy o wysokości poniesionych wydatków. Po upływie tego terminu organ podatkowy doręcza spadkobiercom decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego lub stwierdza nadpłatę.

Jak wyjaśnił Pierwszy Urząd Skarbowy w Opolu (pismo z 18 maja 2006 r., PD-I/415-32/06), przed wydaniem decyzji dane posiadane przez organ podatkowy mogą być uzupełnione przez spadkobierców o dodatkowe - poza ulgami - informacje mające wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego lub nadpłaty. A z wnioskiem o rozliczenie dochodów osoby zmarłej w podatku dochodowym od osób fizycznych mogą zwrócić się do organu podatkowego również sami spadkobiercy. Wówczas procedura postępowania jest taka sama, jak opisana powyżej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują konieczność sporządzania remanentu na dzień likwidacji działalności gospodarczej i i ustalania jego wartości oraz obliczania z niego dochodu, od której trzeba zapłacić 10-proc. podatek dochodowy (art. 24 ust. 3 updof). Czy te obowiązki przechodzą na spadkobierców? Urzędy skarbowe są zgodne, że nie. Argumentują, że ustalenie dochodu metodą remanentową to zobowiązanie podatkowe, które powstało po śmierci podatnika, zatem spadkobiercy nie mogą ponosić za nie odpowiedzialności (tak np. Urząd Skarbowy Łódź-Widzew w piśmie z 21 czerwca 2006 r., IX-005/163/Z/K/06a). Śmierć małżonka nie wyklucza możliwości złożenia wspólnego PIT. Oczywiście wspólne rozliczenie jest możliwe tylko, jeśli zmarły małżonek nie płacił w związku z działalnością gospodarczą podatku liniowego ani zryczałtowanego.

Prawo do preferencyjnego opodatkowania wdowom i wdowcom przyznaje art. 6a ust. 1 updof. Zgodnie z nim wniosek o łączne opodatkowanie dochodów małżonków, między którymi istniała w roku podatkowym wspólność majątkowa, może być także złożony przez podatnika, który:

- zawarł związek małżeński przed rozpoczęciem roku podatkowego, a jego małżonek zmarł w trakcie roku podatkowego,

- pozostawał w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, a jego małżonek zmarł po upływie roku podatkowego, lecz przed złożeniem zeznania podatkowego.

Gdy zmarły przedsiębiorca był czynnym podatnikiem VAT, na jego następcy prawnym (czyli spadkobiercach) ciąży obowiązek złożenia zgłoszenia o zaprzestaniu działalności.

Wynika to z art. 96 ust. 7 ustawy o VAT. Jest to jedyny przepis, który mówi o skutkach prawnych śmierci podatnika VAT. Następca prawny zmarłego składa w urzędzie skarbowym formularz VAT-Z, na podstawie którego urząd wykreśla daną osobę z rejestru podatników VAT.

Czy ciążą na nim jakieś dodatkowe obowiązki formalne - np. sporządzenie tzw. remanentu likwidacyjnego w związku z zaprzestaniem działalności przez podatnika VAT i odprowadzenie należnego podatku, złożenie ostatniej deklaracji VAT? W przepisach o VAT nie znajdziemy żadnych wskazówek. Odpowiedź dają natomiast wyjaśnienia organów podatkowych. Niestety, nie we wszystkich kwestiach są one jednomyślne.

Zgadzają się co do remanentu likwidacyjnego - spisu z natury towarów, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy. Obowiązek jego sporządzenia ciąży - zgodnie z z art. 14 ust. 5 ustawy o VAT -na podatnikach, którzy zaprzestali wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w okolicznościach wymienionych wart. 14 ust. 1 i 3. Wśród tych okoliczności ustawodawca nie wymienił śmierci podatnika. Dlatego według Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich "obowiązujące przepisy ustawy o VAT nie przewidują obowiązku sporządzenia spisu z natury w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności opodatkowanych w wyniku śmierci podatnika; następca prawny nie jest zobowiązany do sporządzenia remanentu likwidacyjnego i odprowadzenia należnego podatku.

Również na mocy przepisów ustawy ordynacja podatkowa następca nie jest zobowiązany tego uczynić, gdyż przepisy te ustanawiają jedynie odpowiedzialność spadkobierców za zobowiązania spadkodawcy, ale tylko tych powstałych za jego życia. Natomiast za zobowiązanie, które zaistniało dopiero po śmierci spadkodawcy, spadkobiercy nie mogą ponosić odpowiedzialności" (pismo z z 30 czerwca2006 r., PP/443-8/06). Stanowisko to podzieliła też Izba Skarbowa w Krakowie (pismo z 30 maja 2005 r., PP-3/i/4407/20/05). Taki sam pogląd wyraziły urzędy skarbowe: w Głownie (pismo z 28 lutego2006 r., US III443-P/5/2006/KH) i w Nowym Dworze Mazowieckim (pismo z 31 sierpnia 2005 r.,1414/PP/PO/443-16/05/JW).

Różnice w ocenie dotyczą obowiązku składania deklaracji VAT przez spadkobierców. Przywołane wyżej urzędy uznały, że nie muszą oni tego robić, bo "rozliczenia podatku od towarów i usług mogą być dokonywane jedynie z podatnikiem VAT". Jako podstawę podawały m.in. art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy są zobowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu.

Jak czytamy w cytowanej wyżej interpretacji Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich: "Wspomniany przepis nakłada obowiązek składania deklaracji dla podatku VAT wyłącznie na podatniku tego podatku.

Ponadto obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie przewidują, aby obowiązek złożenia deklaracji podatkowej za zmarłego podatnika spoczywał na jego następcach prawnych. Wobec tego w wypadku śmierci podatnika jego następcy prawni nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej".

Takiego zdania był też Urząd Skarbowy w Rawiczu (pismo z23 maja2006 r., PP/443-10/06): "Skutkiem śmierci podatnika w zakresie prawa podatkowego jest sukcesja jego majątkowych praw i obowiązków (art. 97 § 1 ustawy). W sytuacji gdy spadkobierca kontynuuje działalność pospadkodawcy na swój rachunek ustawa przewiduje przejęcie również praw niemajątkowych (art.97 §2 ordynacji podatkowej). Żaden przepis natomiast nie nakłada na spadkobiercę niemajątkowych obowiązków. Z powyższego wynika, iż w wypadku śmierci podatnika jego następcy prawni nie mają obowiązku składania za zmarłego podatnika podatku od towarów i usług deklaracji podatkowej, obowiązku tego bowiem się nie dziedziczy".

Co zatem z ewentualnym podatkiem należnym a nierozliczonym od sprzedanych przez zmarłego przedsiębiorcę towarów? Według Urzędu Skarbowego w Chełmie (pismo z 6 października 2006 r., PP/443-83/06) jego wysokość ustali urząd skarbowy w decyzji wydanej na podstawie art. 100 § 1 op. W piśmie urzędu czytamy: "Wnioskodawca, jako spadkobierca podatnika VAT, nie ma obowiązku rozliczać uzyskanych przychodów męża podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na dzień 18.05.2006 r. i składać deklaracji podatkowych VAT-7 za kwiecień i maj 2006 r. Tym samym nie ma też obowiązku zapłacenia zobowiązań podatkowych wynikających z tych deklaracji, bowiem decyzją o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców właściwy organ podatkowy określi wysokość zobowiązań spadkodawcy, wyznaczając jednocześnie spadkobiercy termin ich płatności".

Ale można też spotkać się z odmiennym poglądem, że to spadkobierca ma obowiązek rozliczyć podatek zmarłego składając deklarację VAT w jego imieniu. Taki wyraziły np. urzędy skarbowe: Warszawa-Bielany w interpretacji z 26 kwietnia br. (1432/PP/P/440100/14a/06/DB) i w Pruszkowie w interpretacji z 15 listopada 2005 r. (us.21/av/443-3586/04/dk). Oba pisma -w przeciwieństwie do wyżej omówionych - zostały jednak wydane na wniosek osoby, która zamierzała kontynuować działalność gospodarczą zmarłego przedsiębiorcy.

Jak czytamy w pierwszym z nich: "Jeżeli zatem spadkobierca prowadzi na własny rachunek działalność gospodarczą, prowadzoną uprzednio przez spadkodawcę, wstępuje na mocy we wszystkie prawa i obowiązki spadkodawcy, wynikające z przepisów prawa podatkowego. Należy podkreślić, iż kontynuacja działalności spadkodawcy uprawnia następcę prawnego do przejęcia praw i obowiązków zarówno majątkowych, jak i niemajątkowych, mamy zatem do czynienia z instytucją sukcesji generalnej. (...) Jeżeli spadkodawca sprzedał towar bądź wykonał usługi i w związku z tym wystawił faktury VAT, czyli powstało zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT, to po jego śmierci obowiązek rozliczenia oraz wykonania tego zobowiązania przejmują spadkobiercy (solidarnie), na podstawie art. 97 § 1 op. Spadkobierca powinien zatem złożyć deklarację VAT-7 za okres do dnia śmierci spadkodawcy, na nazwisko spadkodawcy, ale ze swoim podpisem. Obowiązki wynikające ze złożenia tej deklaracji również ciążą na spadkobiercy. (...) Następca prawny, który kontynuuje działalność gospodarczą spadkodawcy, ma prawo ująć kwotę nadwyżki z ostatniej deklaracji złożonej przez zmarłego i tym samym skorzystać z przysługującego mu prawa wstąpienia we wszelkie prawa i obowiązki spadkodawcy, o których mowa wart. 97 op".

Drugi urząd to potwierdza, powołując się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 15 października 2003 r., III SA 3566/01): "Uwzględniając fakt, że podatniczka jako spadkobierca po zmarłym mężu kontynuuje po nim działalność gospodarczą, zdaniem tutejszego organu powinna złożyć deklarację VAT-7 za okres od dnia 01.07.2004 r. do dnia 18.07.2004 r. (tj. do dnia zgonu męża) na nazwisko męża, ale ze swoim podpisem".

NIE.

Połączenie ksiąg podatkowych podatniczki i męża poprzez wprowadzenie zapisów narastających od początku roku do dnia śmierci męża nie jest prawidłowe. Zgodnie z art. 24a ust. 1 updof osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym okres sprawozdawczy.

Na podstawie § 27 rozporządzenia ministra finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półfabrykatów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej spisem z natury, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólników lub likwidacji działalności. Dla celów podatku dochodowego na dzień śmierci męża powinien być sporządzony remanent z jego działalności. Wartość tego remanentu należy wprowadzić do księgi przychodów i rozchodów żony. Przy ustaleniu dochodu rocznego uwzględni ona różnice remanentowe (tak Urząd Skarbowy w Mińsku Mazowieckim w piśmie z 19 października 2006 r., 1412/PD/415-34/06).

- Czy syndyk masy upadłości - w sprawach dotyczących masy upadłości zmarłego przedsiębiorcy, rozwiązując i zawierając umowy gospodarcze, dokonując sprzedaży mienia - może nadal posługiwać się jego numerem NIP?

NIE.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. DzU z 2004 r. nr 269, poz. 2681 ze zm.) z chwilą śmierci podatnika decyzja o nadaniu numeru NIP wygasła z mocy prawa. Syndyk masy upadłości nie może więc posługiwać się NIP zmarłego. Nie może także wystąpić o nadanie nowego numeru NIP lub tymczasowego numeru NIP dla osoby nieżyjącej, bowiem przepisy tego nie przewidują. Syndyk może jedynie posługiwać się imieniem i nazwiskiem zmarłego, w odniesieniu do którego prowadzone jest postępowanie upadłościowe, wraz z jego numerem PESEL, dodatkowo może także wskazać nazwę firmy zmarłego. (wyjaśnienia Izby Skarbowej w Gdańsku z 30 marca 2006 r., OR/4060010/05)

- Na cele własnej działalności gospodarczej podatnik wynajmował pomieszczenia od firmy X. 4 maja właściciel tej firmy zmarł. Umowy na najem lokalu i media wygasły. Dotąd spadkobiercy nie zdecydowali się na przyjęcie spadku. Podatnik nadal użytkuje wcześniej wynajęte pomieszczenia. Czy ma prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur za dzierżawę i media otrzymanych w kwietniu, bez względu na to, czy zostały zapłacone?

TAK.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na otrzymanych fakturach. Jeśli więc podatnik otrzymał faktury w kwietniu, tj. w okresie, kiedy właściciel firmy X był czynnym podatnikiem VAT, ma prawo do odliczenia VAT z nich wynikającego. Ustawa nie przewiduje, by w takim wypadku prawo do odliczenia nie przysługiwało. (wyjaśnienia Urzędu Skarbowego w Płocku z 29 czerwca 2005 r., 1419/UPO-443-63/05/DC)

- Czy odszkodowanie wypłacone pracownikowi po śmierci pracodawcy jest opodatkowane PIT?

NIE.

W myśl art. 63§ 1 kodeksu pracy z dniem śmierci pracodawcy umowy o pracę z pracownikami wygasają (chyba że mamy do czynienia z przejęciem pracownika przez nowego pracodawcę na podstawie art. 23k.p.). Zgodnie z art. 63§ 2 k.p. pracownikowi, którego umowa o pracę wygasła z tej przyczyny, przysługuje odszkodowanie w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, a w razie zawarcia umowy o pracę na czas określony lub na czas wykonania określonej pracy - w wysokości wynagrodzenia za okres dwóch tygodni.

Art. 21 ust. 1 pkt 3 updof zwalnia z kolei z podatku otrzymywane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (z nieistotnymi tu wyjątkami). Ponieważ otrzymane przez podatnika odszkodowanie jest odszkodowaniem, którego zasady ustalania i wysokość wynikają wprost z przepisów odrębnej ustawy (kodeksu pracy), zwolnienie to ma zastosowanie. (wyjaśnienia Urzędu Skarbowego w Zawierciu z 5 kwietnia 2006 r., PDFN II/415-13/MB/06)

- Po śmierci męża - przedsiębiorcy, który był czynnym podatnikiem VAT, żona zmarłego zamierza przekazać zięciowi towary handlowe kupione przez męża dla celów działalności gospodarczej. Czy przekazanie to będzie podlegało VAT? Czy trzeba udokumentować je fakturą?

NIE.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na jej cel lub rezultat. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT mówi z kolei, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przekazanie towarów handlowych w omawianej sytuacji nie ma znamion prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem ma odbyć się jednorazowo. Przekazując towary handlowe, żona zmarłego przedsiębiorcy nie wystąpi w charakterze podatnika VAT, w związku z tym przekazanie nie będzie podlegało VAT. (pismo Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z 30 stycznia 2006 r., PP/443-196-2/05)