Przedsiębiorcy nie wiedzą, w jaki sposób powinni naliczać podatek, aby nie narazić się na zarzut niedopełnienia obowiązków płatnika.

Chodzi o art. 30 ust. 1 pkt 5a [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link], który mówi, że zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18 proc. przychodu pobiera się z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub pkt 5 – 9 (czyli tzw. działalności wykonywanej osobiście - patrz. ramka), gdy suma należności określonych w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem płatnika z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł.

Ten na pozór prosty przepis wywołuje, niestety, wiele kontrowersji i sporów co do prawidłowości jego stosowania.

[srodtytul]Ten sam czy odrębny tytuł[/srodtytul]

Pojawia się pytanie: co ustawodawca miał na myśli, wskazując, że opodatkowaniu zryczałtowanemu podlegają „należności z tego samego tytułu”, których wysokość określona w umowie lub w umowach zawartych z osobą niebędącą pracownikiem nie przekracza miesięcznie kwoty 200 zł?

Powstają kolejne pytania: co jest tym samym, a co odrębnym tytułem, czy odrębnym tytułem są np. dwie umowy-zlecenia, w których przedmiot jest zupełnie odmienny? Czy też z racji, że obydwie umowy są umowami-zleceniami, jest to już ten sam tytuł?

Czy odrębnym tytułem od umowy-zlecenia jest umowa o dzieło, czy przez wzgląd, że umowy te (zlecenie i dzieło) są wymienione w jednym punkcie art. 13, należy uznawać wypłaty z tych umów za jeden tytuł?

Ten ostatni pogląd głoszą organy podatkowe, czego przykładem jest [b]interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 2 lipca 2009 r. (IPPB2/415-267/ 09-4/MG).[/b]

Czytamy w niej, że „użyte w art. 30 ust. 1 pkt 5a sformułowanie „z tego samego tytułu” oznacza, że czynności określone w jednym punkcie art. 13 należą do tego samego tytułu. Od należności wynikających z tego samego tytułu umów w wysokości nieprzekraczającej 200 zł należy pobierać zryczałtowany podatek, zgodnie z wyżej cytowanym przepisem art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

[srodtytul]Różne umowy, różne tytuły[/srodtytul]

Moim zdaniem jest to błędne stanowisko. Idąc bowiem tokiem myślenia organów podatkowych, należałoby uznawać konsekwentnie, że tym samym tytułem są należności otrzymywane za czynności wskazane np. w pkt 7 art. 13, tj. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zatem w sytuacji, gdy ta sama osoba fizyczna otrzymuje należność za posiedzenie w radzie nadzorczej osoby prawnej oraz dodatkowo za posiedzenie w dowolnej komisji działającej w tym podmiocie (np. komisji rewizyjnej, egzaminacyjnej etc.), to mimo że podstawy prawne do naliczenia i wypłaty tych należności mogą być różne (np. umowy, uchwały czy też przepisy ustawy), dla celów poboru podatku należałoby uznawać, że osoba otrzymuje należności z tego samego tytułu. Do podobnych absurdalnych wniosków można dojść, analizując wypłaty z innych tytułów, ale zawartych w tych samych punktach art. 13.

Art. 30 ust. 1 pkt 5a odsyła jedynie do tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 lub pkt 5 – 9 ustawy, czyli do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Wydaje się, że przy takim jego sformułowaniu należy jako tytuł traktować odrębną podstawę do wypłaty należności, która generuje osobie fizycznej przychód zakwalifikowany przez ustawodawcę do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Za odrębny tytuł należałoby zatem przyjmować postanowienia konkretnej umowy, uchwały czy też poszczególne przepisy ustaw, na podstawie których dokonywana jest wypłata należności w określonej wysokości.

[srodtytul]Czy chodzi tylko o umowy[/srodtytul]

Oczywiście nasuwają się wątpliwości, czy wskazany przepis ma zastosowanie tylko do należności wypłaconych na podstawie umów cywilnoprawnych, czy również na podstawie innych stosunków prawnych, dla istnienia których nie jest ani konieczne, ani celowe zawierane umowy.

Gdyby przyjąć, że opodatkowanie zryczałtowane ma zastosowanie tylko do należności wypłacanych na podstawie umów cywilnoprawnych, odesłanie normodawcy m.in. do należności wskazanych w art. 13 pkt 7 ustawy (należności członków zarządu, rad nadzorczych czy komisji) byłoby bezcelowe.

Należności tego rodzaju wypłacane są z reguły na podstawie stosunków prawnych opartych na uchwałach odpowiednich organów osób prawnych. Analogicznie odesłanie ustawodawcy do art. 13 pkt 5 ustawy nie miałoby sensu, bo przychody uzyskiwane od organów władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sądu lub prokuratury wypłacane są ma mocy właściwych ustaw. Zatem w mojej ocenie, na potrzeby stosowania art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o PIT, pojęcia „umowa” nie należy zawężać tylko do stosunków prawnych ukształtowanych przez zawarcie umowy cywilnoprawnej.

[srodtytul]Jak liczyć wynagrodzenie[/srodtytul]

Kolejny problem dotyczy tego, jak rozumieć określone w tym przepisie kwotowe ograniczenie do 200 zł miesięcznie. Z literalnego jego brzmienia wynika, że powinien on być stosowany w każdym przypadku, gdy suma należności określonych w umowie lub w umowach z tego samego tytułu nie przekracza miesięcznie od tego samego płatnika kwoty 200 zł. I w tym wypadku organy podatkowe przyjęły wykładnię, która budzi wątpliwości.

Wskazują, że przepis ten nie obejmuje należności wynikających z umów, w których kwota należności (wynagrodzenia) nie jest ustalona kwotowo w stawce miesięcznej. Oznacza to, w odniesieniu do umowy, w której należność została określona np. jako iloczyn godzin pracy i stawki wynagrodzenia za godzinę, nie należałoby stosować opodatkowania zryczałtowanego.

Podobnie, gdy wynagrodzenie wypłacane osobom fizycznym za pracę w różnego rodzaju komisjach działających w organach osób prawnych określane jest w kwocie, lecz za czynność (np. 150 zł za jedno posiedzenie).

W [b]interpretacji z 13 sierpnia 2009 r. (PB2/415-374/09-2/LK) Izba Skarbowa w Warszawie[/b] stwierdziła, że zryczałtowane opodatkowanie nie może mieć zastosowania do należności wypłacanych ławnikom sądowym. Dlatego że zgodnie z prawem o ustroju sądów powszechnych wysokość rekompensaty dla ławników nie została określona w kwocie miesięcznej, ale za jeden dzień pełnienia obowiązków ławnika (wynosi 3 proc. kwoty bazowej, jaką jest podstawa ustalania wynagrodzenia zasadniczego asesora sądowego).

[srodtytul]Nie taka była intencja ustawodawcy[/srodtytul]

Nie sposób zgodzić się tym stanowiskiem. Komentowany przepis nie zawiera zastrzeżenia, że ma on zastosowanie tylko wtedy, gdy należność określana jest w umowie w wysokości kwotowej (inaczej w konkretnej kwocie) nieprzekraczającej miesięcznie 200 zł.

Nie taka też była intencja ustawodawcy. Wystarczy przeczytać uzasadnienie do projektu nowelizacji ustawy o PIT wprowadzającej tę regulację, aby dowiedzieć się, że przepis będzie miał zastosowanie m.in. do wypłaty niewielkich kwot w postaci „ryczałtu dla osoby przybranej do osoby okazywanej” w trybie przepisów kodeksu postępowania karnego.

Wysokość tego ryczałtu nie jest określana jako należność w kwocie miesięcznej, lecz za udział w czynności i zgodnie z rozporządzeniem ministra sprawiedliwości z 18 czerwca 2003 r. w sprawie wysokości i sposobu obliczania wydatków Skarbu Państwa w postępowaniu karnym wynosi 12 zł.

[ramka][b]Które przychody obejmuje zryczałtowany podatek[/b]

Działalność wykonywana osobiście, z której przychody mogą podlegać zryczałtowanemu opodatkowaniu, obejmuje:

- przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów, przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów (art. 13 pkt 2),

- przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 5),

- przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9 (art. 13 pkt 6),

- przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7),

- przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy-zlecenia lub umowy o dzieło (art. 13 pkt 8),

- przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (art. 13 pkt 9).[/ramka]

[i]Autorka jest doradcą podatkowym w spółce Doradca Zespół Doradców Finansowo-Księgowy z siedzibą w Lublinie [/i]