W związku z nieterminowym uregulowaniem należności za nabyte towary spółka z o.o. X otrzymała w marcu 2021 r. od kontrahenta notę obciążeniową z tytułu odsetek za nieterminowe uregulowanie zobowiązań (odsetki naliczone do dnia zapłaty za nabyte towary). Otrzymana nota została wykazana w bilansie jako odsetki naliczone, niestanowiące kosztu uzyskania przychodów. Na początku czerwca 2021 r. spółka zwróciła się do kontrahenta z prośbą o anulowanie tych odsetek. W połowie czerwca r. kontrahent przychylił się do prośby spółki i z uwagi na dobrą dotychczasową współpracę anulował wystawioną wcześniej notę odsetkową. Czy w wyniku umorzenia odsetek od nieterminowych zapłat za zobowiązania powstanie dla spółki przychód podatkowy? – pyta czytelniczka.

Czytaj także: Umorzenie odsetek: nie można raz przyznać, a raz odmówić temu samemu podatnikowi - wyrok NSA

Przychodami są w szczególności:

? wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (zob. art. 12 ust. 1 pkt 2 in principio ustawy o CIT),

? wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy (zob. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT).

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

a) bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub

b) postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym lub

c) realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw lub

d) przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji;

Aby zatem powstał przychód, konieczne jest przede wszystkim, by po stronie podatnika doszło do faktycznego przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy - bądź to wskutek otrzymania czegoś nieodpłatnie (częściowo odpłatnie), bądź na skutek umorzenia lub przedawnienia istniejącego już zobowiązania.

Nawet, gdy nie ma szkody

Jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, to wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi (art. 481 § 1 kodeksu cywilnego). W analizowanej sprawie kontrahent najpierw obciążył spółkę z o.o. X odsetkami z tytułu nieterminowego uregulowania zobowiązań, a następnie anulował notę obciążeniową.

Wygaśnięcie zobowiązania

Pojęcie „umorzenie zobowiązania" nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, dlatego należy odwołać się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. I tk, „umorzyć, umarzać" oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych" (zob. https://sjp.pwn.pl).

Skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia tego zobowiązania w całości lub w części. Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje (art. 508 kodeksu cywilnego). Zwolnienie dłużnika z długu wymaga zgodnych oświadczeń woli stron. Nie jest konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.

Powiększenie majątku

Należy tutaj wskazać, że art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT zobowiązań związanych z określonego rodzaju postępowaniami). W świetle art. 12 ust. 1 pkt 3 lit a ustawy o CIT jako przychód podatkowy należy więc kwalifikować każdą umorzoną wierzytelność, a więc także odsetkową, bez względu na sposób jej umorzenia. Aby zatem powstał przychód, wystarczy istnienie zobowiązania pieniężnego po stronie podatnika i jego umorzenie przez wierzyciela. Jeżeli więc zobowiązanie pieniężne zostanie umorzone (lub ulegnie przedawnieniu), to dojdzie do wzbogacenia po stronie dłużnika będącego stroną tego stosunku prawnego z tego powodu, że dłużnik przestanie być zobowiązany do świadczenia, a środki pieniężne, które powinien przekazać w ramach wymaganego świadczenia, pozostaną w jego majątku, powiększając ten majątek w sposób definitywny.

Oznacza to, że w analizowanej sprawie wartość umorzonych zobowiązań będzie stanowić dla spółki z o.o. (dłużnika) przychód podatkowy.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2019 r., 0111-KDIB1-1.4010.315. 2019.1.BSA).

Autor jest doradcą podatkowym

Podstawa prawna: art. 12 ust. 1 i ust. 4 pkt 8 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.)

art. 481 i art. 508 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.)