Czy likwidując firmę, trzeba oddać VAT od środków trwałych

[b]– Czy w spisie z natury sporządzonym dla celów VAT na zakończenie działalności ujmuje się środki trwałe? Jeżeli wprowadziłam do firmy środki trwałe, od których odliczałam VAT, to czy na zakończenie działalności muszę ten VAT oddać w ostatniej deklaracji, jaką będę składać do urzędu skarbowego? Czy materiały handlowe, jakie mi zostały, wyceniam po cenie zakupu, tak jak na zakończenie roku?[/b] – pyta czytelniczka DF.

Art. 14 ustawy o VAT mówi, że „opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów”.

Przedstawiciele fiskusa niezmiennie stoją na stanowisku, że na podstawie tego przepisu środki trwałe również należy uwzględnić w spisie z natury sporządzanym na dzień zaprzestania działalności dla celów VAT i opodatkować. Bez względu na to, jak długo były wcześniej wykorzystywane na potrzeby firmy.

Oczywiście o ile przy ich nabyciu/wytworzeniu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, bo taki warunek wynika z ustawy (w spisie ujmuje się te towary, „w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”).

[srodtytul]Środek trwały to też towar[/srodtytul]

Powołują się przy tym na ogólną definicję towarów zawartą w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którą towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W definicji tej mieszczą się też towary wykorzystywane jako środki trwałe czy wyposażenie.

Skoro ustawa o VAT nakazuje opodatkowanie wszystkich towarów, które po nabyciu nie zostały sprzedane (o ile podatnik miał prawo do odliczenia od nich VAT), to według organów podatkowych nie ulega wątpliwości, że dla środków trwałych nie uczynił żadnego wyjątku ([b]>patrz ramka[/b]).

Co więcej twierdzą, że opodatkowanie środków trwałych na dzień likwidacji działalności realizuje zasadę neutralności VAT, bo jest to przecież opodatkowanie konsumpcji.

[srodtytul]Nie taki jest cel[/srodtytul]

Z kolei podatnicy argumentują, że skoro środki trwałe kupują nie w celu odsprzedaży, a w celu wykorzystania w działalności gospodarczej (na ogół przez okres wielu lat), nie powinny być opodatkowane VAT w momencie likwidacji firmy. To opodatkowanie de facto bowiem oznacza, że trzeba oddać w części VAT odliczony przy ich zakupie.

Zdaniem Tomasza Michalika, autora komentarza do ustawy o VAT (Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2008, str. 218), choć wykładnia gramatyczna art. 14 ustawy o VAT może tu budzić pewne wątpliwości, to jednak, biorąc pod uwagę cel tej regulacji, zasadne jest przyjęcie, że przepis ten dotyczy wyłącznie środków obrotowych/zapasów.

Opodatkowanie środków trwałych nie ma żadnego uzasadnienia ze względu na jego funkcję. A jest nią opodatkowanie tych towarów, w stosunku do których przysługiwało odliczenie VAT, a które nie były przedmiotem dostawy i przez to nie powstał VAT należny od tej dostawy. Tymczasem w wypadku środków trwałych uzasadnieniem do odliczenia VAT przy ich zakupie/wytworzeniu nie jest ich późniejsza dostawa, tylko wykorzystanie na cele działalności opodatkowanej.

Niestety, organy podatkowe nie przyjmują tych argumentów. Tym bardziej że prawidłowość ich rozumowania została potwierdzona jeszcze na gruncie starej ustawy o VAT z 1993 r. (która zawierała podobną regulację do obecnej) przez sąd administracyjny ([b]wyrok NSA ośr. zam. w Łodzi z 25 lutego 1998 r., I SA/Łd 1453/96[/b]).

Pogląd o obowiązku ujęcia w spisie z natury także środków trwałych podzielił też [b]WSA w Lublinie w wyroku z 9 kwietnia 2008 r. (I SA/Lu 27/08)[/b].

[srodtytul]A może korekta?[/srodtytul]

Warto jednak zwrócić uwagę na zasady korekty przewidziane w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, który mówi o konieczności odpowiedniej korekty odliczonego VAT, w sytuacji gdy podatnik miał prawo do odliczenia VAT naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru i skorzystał z tego odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo.

A może rozsądnym kompromisem powinno być przyjęcie, że przekazanie środka trwałego w efekcie likwidacji działalności gospodarczej na cele osobiste byłego przedsiębiorcy jest taką właśnie zmianą prawa do odliczenia. Wykorzystanie towaru w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT dawało mu prawo do odliczenia, wykorzystanie do celów prywatnych już takiego prawa nie daje.

Zatem można by rozważyć, czy w takiej sytuacji nie należałoby – zamiast ustalać podatek należny na podstawie art. 14 ustawy o VAT – sporządzić odpowiednią korektę odliczonego VAT zgodnie z zasadami określonymi w dziale IX rozdziale 2 ustawy o VAT „Odliczanie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego”.

W wypadku środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15 tys. zł, taka korekta byłaby konieczna, jeśli licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania, nie minęło pięć lub dziesięć lat (ten dłuższy termin dotyczy nieruchomości), a korekcie podlega odpowiednio 1/5 bądź 1/10 kwoty VAT naliczonego – za każdy rok, jaki pozostał do końca okresu korekty (na temat zasad takiej korekty pisaliśmy w DF z 12 października br. w artykule [link=http://www.rp.pl/artykul/56159,370767_Po_zmianie_przeznaczenia_towaru_trzeba_skorygowac_odliczony_podatek.html]„Po zmianie przeznaczenia towaru trzeba skorygować odliczony podatek”[/link].

[srodtytul]Podatek od wartości[/srodtytul]

Odnosząc się do pytania czytelniczki o sposób wyceny – dla celów VAT – towarów objętych spisem, należy wyjaśnić, że podstawę opodatkowania wszystkich towarów ujętych w remanencie likwidacyjnym określa się zgodnie z art. 29 ust. 10 ustawy o VAT. Jest nią cena nabycia towarów (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Z polskich przepisów podatkowych nie wynika, co należy przez to rozumieć.

Takimi pojęciami posługuje się jednak dyrektywa 2006/112. Jak czytamy w komentarzu do ustawy o VAT autorstwa Tomasza Michalika (Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2008, str. 400 – 401), chodzi o cenę nabycia/koszt wytworzenia skorygowane na moment dokonania dostawy m.in. o stopień zużycia przekazywanego towaru, a zatem o rzeczywistą wartość towaru w momencie ujmowania go w spisie z natury.

Warto dodać, że jeszcze kilka lat temu podstawą opodatkowania towarów objętych spisem (a więc według organów podatkowych także środków trwałych) była historyczna cena ich nabycia/koszt wytworzenia (których nie korygowało się o stopień zużycia), co powodowało, że nawet np. po dziesięcioletnim okresie używania samochodu czy maszyny w firmie w momencie jej likwidacji trzeba było oddać fiskusowi cały VAT naliczony przy jego zakupie. Niekiedy więc bardziej opłacało się sprzedać środek trwały za symboliczną złotówkę czy zezłomować, niż ujmować w remanencie likwidacyjnym.

[ramka][b]Kogo to dotyczy[/b]

Obowiązek odprowadzenia VAT od wartości towarów ujętych w tzw. remanencie likwidacyjnym dotyczy wyłącznie:

- osób fizycznych, które zaprzestały wykonywania działalności opodatkowanej VAT (z wyjątkiem korzystających ze zwolnienia przewidzianego dla drobnych przedsiębiorców),

- osób fizycznych będących podatnikami VAT, które nie wykonują czynności podlegających opodatkowaniu przez co najmniej dziesięć miesięcy (nie zawiadamiając urzędu skarbowego o zaprzestaniu działalności) – z wyjątkiem tych, które zawiesiły wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej,

- spółek cywilnych i spółek handlowych niemających osobowości prawnej (jawnych, partnerskich, komandytowych, komandytowo-akcyjnych) w momencie ich rozwiązania. [/ramka]

[ramka][b]Komentuje Paweł Małecki, doradca podatkowy z Kancelarii Doradztwa Podatkowego Pama SC[/b]

Moim zdaniem należy się zgodzić z poglądem, że sporządzając inwenturę likwidacyjną dla celów VAT, ujmujemy wyłącznie środki obrotowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Taki pogląd rodzi konieczność dokonywania korekt podatku VAT naliczonego według zasad opisanych w art. 91 z uwzględnieniem ust. 7.

Zakończenie działalności w okresie korekty (pięcio- lub dziesięcioletniej) powoduje, że dalej dany środek nie będzie używany do czynności opodatkowanych. [b]Ministerstwo Finansów w piśmie z 14 lutego 2008 r. (PT5/033/1/EKQ/08/210)[/b] nakazuje sporządzać korekty VAT naliczonego dotyczącego nabytych środków trwałych, w sytuacji gdy podatnik został podmiotowo zwolniony z VAT, przedtem będąc podatnikiem VAT czynnym. Gdy środek trwały przejmuje osoba niebędąca podatnikiem VAT wykonująca czynności nieobjęte ustawą, sytuacja ze zmianą przeznaczenia środków trwałych jest analogiczna.[/ramka]

[ramka][b]Organy podatkowe o opodatkowaniu majątku[/b]