Jeśli w wyniku podziału środków uzyskanych z likwidacji (sprzedaży) masy upadłości należności podatkowe nie zostały spłacone, organy podatkowe mogą podejmować działania zmierzające do ich przymusowego ściągnięcia – bezpośrednio wobec podatnika, a często także wobec osób trzecich, aż do momentu przedawnienia.

[srodtytul]Dodatkowe pięć lat dla poborcy skarbowego [/srodtytul]

Ponieważ ogłoszenie upadłości przerywa bieg przedawnienia należności podatkowych nieprzedawnionych w chwili ogłoszenia, oznacza to, że fiskus ma na ściągnięcie dodatkowo pięć lat. Dniem ogłoszenia upadłości jest dzień wydania przez sąd postanowienia uwzględniającego wniosek o jej ogłoszenie. Ten nowy pięcioletni termin liczy się, jak wyraźnie zapisano w art. 70 § 3 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=9A2421D52E8BD0B7CE55511444E1C551?id=176376]ordynacji podatkowej[/link] (dalej op), od dnia następującego po uprawomocnieniu się postanowienia sądu upadłościowego o ukończeniu postępowania upadłościowego.

To nie wszystko, poborca skarbowy może bowiem przerwać bieg terminu przedawnienia, stosując środek egzekucyjny, o którym podatnik został powiadomiony (art. 70 § 4 op). Po przerwaniu przedawnienie zaczyna biec od nowa od dnia następnego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (np. zajęto wynagrodzenie za pracę). Nie ma ograniczenia co do liczby przerw spowodowanych aktywnością poborcy podatkowego. Oznacza to, że podatek może się nigdy nie przedawnić.

[srodtytul]Podatki nadal trzeba płacić[/srodtytul]

Samo ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy nie jest podstawą do likwidacji ani zmniejszenia ciążących na nim zaległości wobec fiskusa. Nie wypływa też na obowiązek płacenia podatków bieżących, należnych w okresie toczącego się postępowania upadłościowego. Przepisy nie przewidują zawieszenia tego obowiązku czy redukcji, a tym bardziej anulowania należności podatkowych. Stan upadłości nie zmienia obowiązków podatkowych przedsiębiorcy, choć ma wpływ na sposób ich egzekwowania. Upadły jednak nadal pozostaje podatnikiem zobowiązanym do zapłaty podatku dochodowego, VAT, płatnikiem podatków należnych od wynagrodzeń pracowników itd. [b](por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 września 1998 r., III SA 546/97)[/b].

[srodtytul]Nie ma szczególnego powodu do ulg...[/srodtytul]

Ogłoszenie upadłości nie daje podstaw do „zawieszenia” obowiązku płacenia podatków. Dotyczy to również sytuacji, gdy ogłoszona została upadłość z możliwością zawarcia układu, tj. z szansą na zachowanie firmy przedsiębiorcy. [b]Przytoczyć tu można wyrok NSA z 19 kwietnia 2001 r. (SA/Sz 361/99)[/b], w którym stwierdza się, że fakt objęcia dłużnika postępowaniem układowym nie stanowi przesłanki, o której mowa w art. 48 § 1 pkt 1 op. Odnieść to można w pełni do ogłoszenia upadłości przewidującego likwidację przedsiębiorstwa upadłego. Powołany przepis w obowiązującym wówczas brzmieniu pozwalał organowi podatkowemu, na wniosek podatnika, w wypadkach uzasadnionych ważnym jego interesem publicznym, odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty. Teraz taką ulgę w spłacie podatków uzasadnia także ważny interes podatnika.

[b]Z kolei w wyroku z 22 września 1999 r. (SA/Sz 1646/98) NSA stwierdził[/b], że nie leży w interesie społecznym udzielanie po ogłoszeniu upadłości przedsiębiorcy ulgi przewidzianej w ówczesnym art. 22 § 2 op, polegającej na zaniechaniu poboru podatku. Jej celem jest bowiem udzielenie pomocy podmiotom, które znalazły się przejściowo w trudnej sytuacji finansowej, by mogły przezwyciężyć te trudności i nadal prowadzić działalność gospodarczą. Ten tok rozumowania odnieść można do wszystkich ulg w spłacie zobowiązań podatkowych.

[srodtytul]...ale czasem można na nie liczyć[/srodtytul]

Choć sama upadłość takich ulg nie uzasadnia, to ich przyznanie upadłemu wchodzi w rachubę, jeśli spełnione zostały przesłanki przewidziane w przepisach op normujących te ulgi.

Jest jednak jeden wyjątek od tego, wyraźnie w przepisach przewidziany. Otóż zgodnie z art. 67d § 1 pkt 3 op urząd skarbowy może z urzędu, tj. z własnej inicjatywy, umorzyć zaległości i odsetki, a także opłatę prolongacyjną, jeśli kwota zaległości nie została spłacona w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym lub upadłościowym. Może, ale nie musi. W praktyce przedstawiciele fiskusa korzystają z tej możliwości, jeśli nie ma najmniejszych szans na ściągnięcie podatków. W stosunku do indywidualnego podatnika takie szanse, mimo upadłości, istnieją często nadal.

[ramka][b]Podatnik, płatnik i inkasent [/b]

Tak samo jak podatki zaległe i bieżące ciążące bezpośrednio na zbankrutowanym przedsiębiorcy traktowane są w postępowaniu podatkowym i po jego zakończeniu należności podatkowe ciążące na nim jako na inkasencie i na płatniku (np. z racji zaliczek na podatek od dochodów osobistych przypadających od wynagrodzeń i innych opodatkowanych świadczeń na rzecz podatników). [/ramka]

[srodtytul][b]SYNDYK W SPORACH ZAMIAST UPADŁEGO[/srodtytul]

[b]Po ogłoszeniu upadłości i wyznaczeniu syndyka masy upadłości to on odpowiada za zaległe i bieżące rozliczenia podatkowe, a także występuje w sporach z fiskusem[/b]

Działa na rzecz upadłego, choć we własnym imieniu. Taką samą pozycję jak syndyk ma zarządca sądowy, który jest powoływany w razie ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu, gdy upadłemu odebrano zarząd własnym majątkiem.

[srodtytul]Podatnik pozostaje ten sam[/srodtytul]

Odpowiadają oni np. za odprowadzenie podatku od sprzedaży majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej i należącego do masy upadłości, a także za zapłacenie 10-proc. PIT od remanentu likwidacyjnego. Rozliczają się z urzędem skarbowym z zaliczek na podatek należny od wynagrodzeń czy odpraw pracowników. Wydatki te stanowią dla upadłego koszt uzyskania przychodu. W taki sam sposób jak upadły rozliczają, oczywiście, także inne koszty uzyskania przychodów, w tym odpisy amortyzacyjne od wartości środków trwałych, także oddanych w najem i dzierżawę [b](por. interpretacja Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew, z 21 marca 2007 r., III/423/5-A/07)[/b].

Ogłoszenie upadłości nie pozbawia też upadłego statusu podatnika VAT [b](por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 13 czerwca 2005 r., I SA/Bd 233/ 05)[/b]. Niejako w imieniu upadłego syndyk rozlicza się także z tego podatku, ale zwrot VAT przysługuje upadłemu, a nie syndykowi. Dla obowiązków w zakresie VAT bez znaczenia jest, czy działalność gospodarcza jest nadal prowadzona, czy już się jej nie prowadzi. Sprzedaż towarów przez syndyka masy upadłości podlega VAT. Podatek ten obciąża również sprzedaż wszystkich składników masy upadłości niezależnie od tego, czy podatnik wystawia rachunki zgodnie z wymaganiami ustawy, ma NIP, czy został skreślony z rejestru.

Syndyk obowiązany jest do składania wszystkich informacji i deklaracji, do których złożenia, gdyby nie upadłość, zobowiązany byłby przedsiębiorca. Dotyczy to także zeznań podatkowych [b](por. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2009 r., I PPB5/ 423-234/09-4/AJ)[/b].

[srodtytul]W imieniu własnym, ale na rzecz upadłego [/srodtytul]

Syndyk wstępuje też niejako automatycznie do postępowań podatkowych dotyczących upadłego podatnika. W razie upadłości z możliwością zawarcia układu do postępowań tych wstępuje automatycznie nadzorca sądowy (gdy upadły sprawuje zarząd swym majątkiem) lub zarządca (gdy sąd pozbawił upadłego sprawowania zarządu swym majątkiem).

Syndyk staje się stroną w znaczeniu podatkowym, ale tym, kogo postępowanie takie dotyczy, nadal jest upadły. [b]Potwierdzenie tego znaleźć można np. w wyroku WSA w Bydgoszczy z 21 marca 2007 r. (I SA/Bd 54/07) i wcześniejszym wyroku NSA z 18 marca 2005 r. (FSK 1684/04)[/b]. Syndyk prowadzi postępowanie w imieniu własnym na rzecz upadłego, który nadal pozostaje podatnikiem. Może wnieść skargę do WSA, a potem skargę kasacyjną do NSA. Tylko on, jeśli przedsiębiorca w toku takiej sprawy upadł, uprawniony jest do reprezentowania masy upadłości przed sądem [b](por. wyrok NSA z 11 października 2005 r., FSK 2449/04)[/b].

[srodtytul]Postępowania toczą się dalej[/srodtytul]

Ordynacja podatkowa, inaczej niż kodeksy postępowań cywilnego i administracyjnego, nie przewiduje, że skutkiem ogłoszenia upadłości jest zawieszenie postępowania toczącego się na jej podstawie. Jednak po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku przedsiębiorcy urząd skarbowy może wszcząć postępowanie podatkowe, stosownie do art. 144 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=85AF916A452263AF64FCBC4FA5AA81BE?id=169085]prawa upadłościowego i naprawczego[/link] (dalej puin), tylko przeciwko syndykowi. Ten występuje w imieniu własnym, ale na rzecz upadłego. Postępowanie podatkowe wszczęte przed ogłoszeniem upadłości, a dotyczące należności, które podlegają zaspokojeniu z masy upadłości, może być podjęte na nowo przeciwko syndykowi tylko wówczas, gdy należności fiskusa nie zostały umieszczone na liście wierzytelności, choć fiskus o to zabiegał (art. 145 puin).

Nadal toczyć się mogą przeciwko upadłemu postępowanie kontrolne i postępowanie podatkowe zmierzające do określania prawidłowej wysokości podatku (np. dochodowego, VAT), a także do ustalenia tego podatku, np. od nieruchomości [b](por. wyrok WSA z 13 czerwca 2005 r., I SA 233/05, oraz wyrok NSA z 9 listopada 1999 r., I SA/Wr 659/97[/b]).

[srodtytul]PODATKI MUSZĄ BYĆ ŚCIĄGNIĘTE W KOLEJNOŚCI ZGODNEJ Z PLANEM PODZIAŁU[/srodtytul]

[b]Z dniem ogłoszenia upadłości następuje automatyczne zawieszenie postępowania egzekucyjnego zmierzającego do przymusowego ściągnięcia podatków, a po uprawomocnieniu się postanowienia sądu o ogłoszeniu upadłości – ich umorzenie[/b]

Od tego momentu należności fiskusa mogą być spłacane tylko według reguł prawa upadłościowego i naprawczego (puin). Sumy uzyskane z egzekucji muszą trafić do masy upadłości, słowem do ogólnej puli, z której syndyk będzie spłacał wszystkie długi upadłego.

Niedopuszczalne jest też, oczywiście, wszczęcie przez poborcę skarbowego postępowania egzekucyjnego zmierzającego do przymusowego ściągnięcia podatków. Co więcej organy podatkowe tracą po ogłoszeniu upadłości także prawo do zaliczania wpłat na poczet zaległości podatkowych w trybie art. 62 w związku z art. 55 § 2 op [b](por. np. orzeczenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z 15 lutego 2005 r., 4011/186/05)[/b].

Pieniądze uzyskane z likwidacji (sprzedaży) masy upadłości, ewentualny dochód z prowadzenia lub wydzierżawienia przedsiębiorstwa należącego do upadłego lub jego majątku syndyk dzieli według planu zatwierdzonego przez sędziego komisarza między wierzycieli. Podatki znajdują się zgodnie z art. 342 puin wśród należności spłacanych w trzeciej kolejności (wcześniej, do maja 2009 r., w drugiej kolejności). Do kategorii pierwszej należą głównie koszty samego postępowania upadłościowego i powstałe wskutek czynności syndyka albo zarządcy sądowego, do drugiej – przede wszystkim należności za pracę, składki na ZUS przypadające za okres sprzed ogłoszenia upadłości.

Inaczej będą potraktowane zaległości podatkowe, jeśli urząd skarbowy zabezpieczył ich spłatę hipoteką przymusową na nieruchomości należącej do majątku firmy, czy zastawem skarbowym. Kwoty uzyskane z ich sprzedaży są w pierwszej kolejności przeznaczane na spłatę tak zabezpieczonych należności, z tym że wcześniej muszą być spłacone należności alimentacyjne i należności pracowników, ale tylko do pewnego limitu, ewentualne renty za wywołanie niezdolności do pracy itp. (art. 346 puin). Jeśli zaległości podatkowe zabezpieczone hipoteką okazałyby się wyższe od kwot uzyskanych ze sprzedaży przedmiotu zabezpieczenia, reszta będzie spłacana jako należność zaliczana do trzeciej kategorii, z funduszów masy upadłości.

[b]WSA w Poznaniu w wyroku z 7 marca 2008 r. (SA/Po 76/08) uznał[/b], że nie ma powodu, by razem z podatkami należącymi do drugiej kategorii (teraz trzeciej) były spłacane także narosłe od nich odsetki za zwłokę. Syndyk będzie je więc spłacał w kategorii ostatniej (do maja 2009 r. w czwartej, a teraz piątej).

Do masy upadłości, czyli puli, z której syndyk reguluje długi upadłego, w tym zaległe podatki, wchodzi majątek prywatny upadłego przedsiębiorcy, prowadzącego działalność indywidualnie. To samo dotyczy wspólników spółek niemających osobowości prawnej, jeśli odpowiadają oni za ich długi całym swym majątkiem, tj. również osobistym, który nie był używany w działalności gospodarczej (np. dom, działka budowlana itd.). Chodzi o wspólników spółki jawnej, partnerskiej, po części komandytowej i komandytowo-akcyjnej a także cywilnej.

To ważne, bo po zakończeniu postępowania upadłościowego, które nie doprowadziło do pełnej spłaty długów, w tym zaległości podatkowych, a to prawie reguła, długi te nadal ciążą na przedsiębiorcy. Zasadniczo uwolnić go od tego ciężaru może tylko przedawnienie albo ulga indywidualna w postaci umorzenia zaległości i odsetek od nich.

[srodtytul]KOGO OBCIĄŻĄ ZALEGŁOŚCI NIESPŁACONE PO ZAKOŃCZENIU POSTĘPOWANIA[/srodtytul]

[b]Jeśli po zakończeniu postępowania upadłościowego długi nie zostały w tym postępowaniu spłacone, istnieją nadal. Dotyczy to także zaległości wobec fiskusa[/b]

Fiskus może więc zaległe podatki z odsetkami egzekwować bezpośrednio od upadłego. Oczywiście, jeśli będzie je z czego ściągnąć, a zatem gdy upadły dorobi się majątku, dostanie spadek albo będzie miał odpowiednie dochody dające na to szanse.

[srodtytul]Odpowiedzą osoby trzecie[/srodtytul]

Nie ma takiej możliwości w przypadku firm będących osobami prawnymi, które w razie upadłości likwidacyjnej tracą swój byt. Ale także wówczas, gdy upadłą jest osoba prawna – spółka z o.o. czy akcyjna, spółdzielnia itd., fiskus nie jest w sytuacji beznadziejnej, bo w rachubę wchodzi ściągnięcie ich od tzw. osób trzecich (art. 107 – 118 op).

Do nich należą członkowie zarządu spółek z o.o. i akcyjnej oraz członkowie organów zarządzających innych osób prawnych (np. spółdzielni). Jeśli upadł przedsiębiorca indywidualny, w rachubę wchodzi odpowiedzialność za długi wobec fiskusa – jako osób trzecich – jego małżonka aktualnego i rozwiedzionego oraz członków jego rodziny.

Jako osoby trzecie za zaległości w podatkach ciążących na spółkach: cywilnej, jawnej partnerskiej, komandytowej i komandytowo-akcyjnej odpowiadają wspólnicy trzech pierwszych i niektórzy (komplementariusze) dwu ostatnich. Oni wszyscy bowiem odpowiadają za zobowiązania tych spółek, w tym zobowiązania podatkowe, osobiście i całym swym majątkiem, solidarnie ze spółką na zasadach określonych w art. 115 op.

[srodtytul]Czas na wydanie decyzji[/srodtytul]

Na ściągnięcie zaległego podatku od osób trzecich fiskus ma niewiele czasu. Możliwość obciążenia ich podatkiem, który miał zapłacić upadły przedsiębiorca, przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym powstała pierwotna zaległość podatkowa (art. 118 § 1 op). Może więc być tak, że np. z powodu przerwy w biegu przedawnienia podatku należnego od pierwotnego dłużnika fiskus może nadal egzekwować ten podatek z majątku tego dłużnika, a nie może już wydać decyzji przeciwko osobie trzeciej. [b]W wyroku z 20 stycznia 2009 r. (I SA/Go 869/08) WSA w Gorzowie Wielkopolskim potwierdził[/b], że ze względu na akcesoryjny charakter odpowiedzialności osób trzecich należy przed wydaniem decyzji przeciwko takiej osobie zbadać, czy zobowiązanie ciążące na pierwotnym podatniku nie wygasło. Nie jest bowiem możliwe ustalenie odpowiedzialności za zobowiązanie, które już nie istnieje.

[srodtytul]Czas na ściągnięcie podatku [/srodtytul]

Jeśli jednak fiskus zdążył z wydaniem decyzji przeciwko osobie trzeciej, to na przymusowe ściągnięcie należności w niej ustalonej ma tylko trzy lata. Należność ta bowiem przedawnia się z upływem trzech lat, licząc od końca roku, w którym została doręczona ta decyzja.

Szansa na ściągnięcie długu zarówno z majątku pierwotnego dłużnika, jak i osoby trzeciej może przedłużyć się w czasie, i to – przynajmniej teoretycznie – w nieskończoność, za przyczyną instytucji przerwania biegu przedawnienia. Taki skutek ma m.in. zastosowanie środka egzekucyjnego dla ściągnięcia podatku od dłużnika fiskusa. Jeśli jednak wcześniej, tj. przed upływem wspomnianego trzyletniego terminu, w którym przedawnia się podatek ciążący na osobie trzeciej, wygasło zobowiązanie pierwotnego dłużnika fiskusa, decyzja dotycząca tej osoby staje się bezprzedmiotowa i nie może być egzekwowana.

Przedłużenie okresu, w którym upadły a także osoba trzecia będą dłużnikami fiskusa, może być też skutkiem zawieszenia biegu przedawnienia, np. w związku z wniesieniem skargi na decyzję podatkową do sądu administracyjnego (art. 70 § 6 op).

[srodtytul]NIEWINNY BANKRUT MA SZANSE NA ODDŁUŻENIE[/srodtytul]

[b]Szansą na uwolnienie się przez upadłego od długów i to także wobec fiskusa jest możliwość oddłużenia upadłego[/b]

Dotyczy ona tylko sytuacji, gdy upadłym jest osoba fizyczna – przedsiębiorca prowadzący działalność indywidualnie lub w spółce cywilnej, jawnej itp.

Możliwość całkowitego lub częściowego uwolnienia od długów pozostałych po upadłości przewidziano w art. 369 puin. Wchodzi to w rachubę tylko w postępowaniu upadłościowym obejmującym likwidację majątku upadłego. Jeśli bowiem upadłość kończy się układem z wierzycielami, następuje odpowiednia redukcja długów i upadły musi je spłacić.

O takim oddłużeniu kosztem wierzycieli decyduje sąd na wniosek upadłego. Rozstrzyga o tym w postanowieniu o zakończeniu postępowania upadłościowego. Oddłużenie może objąć całość lub części zobowiązań upadłego, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu upadłościowym. Decyzja należy do sądu.

Oddłużenie jest możliwe, jeżeli:

- niewypłacalność była następstwem wyjątkowych i niezależnych od upadłego okoliczności,

- materiał zebrany w sprawie daje podstawę do stwierdzenia, że nie zachodzą okoliczności, które uzasadniałyby wydanie upadłemu zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na własny rachunek oraz pełnienia funkcji reprezentanta lub pełnomocnika w spółce handlowej, przedsiębiorstwie państwowym, spółdzielni, fundacji lub stowarzyszeniu,

- upadły rzetelnie wykonywał obowiązki nałożone na niego w postępowaniu upadłościowym.

Oddłużenie polega na umorzeniu wierzytelności umieszczonych na liście wierzytelności oraz tych, które mogły zostać zgłoszone, jeżeli ich istnienie stwierdzone było dokumentami upadłego. Nie obejmuje alimentów, renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci, należności ze stosunku pracy ani składek na ZUS pracowników. Może zatem objąć m.in. zaległe podatki.

Podczas rozpatrywania wniosku upadłego o oddłużenie sąd uwzględnia możliwości zarobkowe upadłego, wysokość pozostałych długów i realność ich spłacenia w przyszłości.

Na postanowienie sądu w sprawie oddłużenia każdemu wierzycielowi przysługuje zażalenie. Od postanowienia sądu drugiej instancji można wnieść skargę kasacyjną do Sądu Najwyższego. Urząd skarbowy może więc kwestionować decyzję sądu. Oddłużenie jest niedopuszczalne, jeżeli w ciągu ostatnich dziesięciu lat wobec upadłego ogłoszono upadłość albo odmówiono jej ogłoszenia z powodu braku majątku wystarczającego na pokrycie kosztów postępowania.

[ramka][b]Długi prywatne pozostają[/b]

Upadłość nie uwalnia także od należności cywilnoprawnych, tj. długów prywatnych wobec kontrahentów czy pracowników, zleceniobiorców itp. Mogą oni po zakończeniu postępowania upadłościowego egzekwować je przez komornika sądowego. Jeśli zgłoszą swe należności w postępowaniu upadłościowym, to bieg ich przedawnienia zostanie przerwany. Jeśli uzyskali wyrok zasądzający należność przed ogłoszeniem upadłości albo po zakończeniu postępowania upadłościowego, to przedawni się ona dopiero z upływem dziesięciu lat, chociażby termin przedawnienia danego rodzaju długów był krótszy, np. wynosił dwa lub trzy lata. Jeśli stwierdzony w taki sposób dług dotyczy świadczeń okresowych (np. czynsz najmu), przedawni się on z upływem trzech lat. [/ramka]