Nabycie akcji własnych przez spółkę akcyjną jest dozwolone tylko w ściśle określonych przypadkach wymienionych w art. 362 kodeksu spółek handlowych.

Nabyte akcje własne wyceniane są zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 9a ustawy o rachunkowości (uor) w cenie nabycia, tj. w cenie zakupu akcji własnych wraz z kosztami bezpośrednio związanymi z zakupem (art. 28 ust. 2 uor). W przypadkach nabycia akcji własnych w drodze egzekucji za cenę nabycia uważa się cenę nabycia ustaloną w postępowaniu egzekucyjnym, powiększoną o koszty poniesione w toku postępowania egzekucyjnego, które nie zostały spółce zwrócone. Wycena nieodpłatnego nabycia akcji własnych obejmuje wszystkie koszty ponoszone przez spółkę na ich nabycie (art. 28 ust. 2a uor).

Jak wyceniać

Akcje własne wykazuje się w cenie nabycia ze znakiem ujemnym w pasywach bilansu w pozycji kapitałów własnych A.III. „Udziały (akcje) własne (wielkość ujemna)". Natomiast w rachunku przepływów pieniężnych wydatki na nabycie akcji własnych są wykazywane w działalności finansowej w pozycji „Nabycie udziałów (akcji) własnych" (pkt 7.7 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych", dalej KSR 1). W pozycji tej ujmuje się wydatki spowodowane obniżeniem kapitału, z tytułu wykupu akcji lub udziałów własnych, w tym traktowanych na równi z nimi akcji i udziałów jednostki dominującej, bez względu na cel wykupu (umorzenie, odsprzedaż, przejęcie innej jednostki) i zwrot dopłat do kapitału. Dlatego cenę nabycia należy skorygować o wszelkie rozrachunki związane z nabyciem akcji własnych, nieuregulowane na dzień bilansowy.

Gdy występuje różnica

W razie zbycia akcji własnych, zgodnie z art. 36a ust. 1 ustawy o rachunkowości różnica między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia jest ujmowana w następujący sposób:

- dodatnia różnica jest odnoszona na kapitał zapasowy,

- ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy, ale tylko do wysokości kapitału zapasowego, natomiast kwotę przewyższającą kapitał zapasowy należy potraktować jako stratę z lat ubiegłych i opisać w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w sprawozdaniu finansowym za rok, w którym nastąpiła sprzedaż.

W rachunku przepływów pieniężnych są wykazywane wpływy ze sprzedaży akcji własnych w działalności finansowej w pozycji „Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału" (pkt 7.7 KSR 1). W pozycji tej wykazuje się także wpływy ze sprzedaży udziałów (akcji) własnych i traktowanych z nimi na równi udziałów (akcji) jednostki dominującej. Dlatego cenę sprzedaży należy skorygować o wszelkie rozrachunki związane ze sprzedażą akcji własnych nieuregulowane na dzień bilansowy.

Przykład

Spółka akcyjna nabyła akcje własne za kwotę 100 000 zł. Zapłata jest ustalona w dwóch równych ratach (grudzień 2014 r. oraz grudzień 2015 r.). Poniesione koszty dodatkowe, zapłacone z rachunku bankowego, związane z nabyciem akcji wynosiły 5000 zł. Załóżmy, że w 2016 roku akcje własne zostaną odsprzedane za kwotę 125 000 zł.

Ewidencja księgowa w 2014 r.

1. Nabycie akcji własnych

Wn „Akcje własne" 100 000 zł

Ma „Rozrachunki z właścicielami" 100 000 zł

2. Zapłacone z rachunku bankowego opłaty dodatkowe związane z nabyciem akcji własnych

Wn „Akcje własne" 5000 zł

Ma „Rachunek bieżący" 5000 zł

3. Pierwsza rata zobowiązania z tytułu nabycia akcji własnych

Wn „Rozrachunki z właścicielami" 50 000 zł

Ma „Rachunek bieżący" 50 000 zł

Prezentacja w bilansie

Pozycja/treść

31.12.2014

Aktywa B.III.1.c)

środki pieniężne w kasie i na rachunkach

145 000

Pasywa A.III.

udziały (akcje) własne (wielkość ujemna)

-105 000

Pasywa B.III.2.i)

inne

50 000

Prezentacja w rachunku przepływów pieniężnych (metoda bezpośrednia, jak i pośrednia)

Pozycja/treść

Dane za 2014 r.

C.II.1.

Nabycie udziałów (akcji) własnych

-55 000

C.III.

Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II)

-55 000

D.

Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/-B.III+/-C.III)

-55 000

E.

Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym:

-55 000

F.

Środki pieniężne na początek okresu

200 000

G.

Środki pieniężne na koniec okresu (F+/-D), w tym:

145 000

Ewidencja księgowa w 2015 r.

4. Druga rata zobowiązania z tytułu nabycia akcji własnych

Wn „Rozrachunki z właścicielami" 50 000 zł

Ma „Rachunek bieżący" 50 000 zł

Prezentacja w bilansie

Pozycja/treść

31.12.2015

Aktywa B.III.1.c)

środki pieniężne w kasie i na rachunkach

95 000

Pasywa A.III.

udziały (akcje) własne (wielkość ujemna)

-105 000

Pasywa B.III.2.i)

inne

0,00

Prezentacja w rachunku przepływów pieniężnych (metoda bezpośrednia, jak i pośrednia)

Pozycja/treść

Dane za 2015

C.II.1.

Nabycie udziałów (akcji) własnych

-50 000

C.III.

Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II)

-50 000

D.

Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/-B.III+/-C.III)

-50 000

E.

Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym:

-50 000

F.

Środki pieniężne na początek okresu

145 000

G.

Środki pieniężne na koniec okresu (F+/-D), w tym:

95 000

Ewidencja księgowa w 2016 r.

5. Sprzedaż akcji własnych i wyksięgowanie akcji własnych w cenie nabycia, ujęcie różnicy w kwocie 20 000 zł na kapitale zapasowym

Wn „Rozrachunki z właścicielami" 125 000 zł

Ma „Akcje własne" 105 000 zł

Ma „Kapitał zapasowy" 20 000 zł

6. Wpływ zapłaty za akcje

Wn „Rachunek bankowy" 125 000 zł

Ma „Rozrachunki z właścicielami" 125 000 zł

Prezentacja w bilansie

Pozycja/treść

31.12.2016

Aktywa B.III.1.c)

środki pieniężne w kasie i na rachunkach

220 000

Pasywa A.IV.

kapitał (fundusz) zapasowy

20 000

Prezentacja w rachunku przepływów pieniężnych (zarówno metoda bezpośrednia, jak i pośrednia)

Pozycja/treść

Dane za 2016

C.I.1.

Wpływy netto z wydania udziałów (emisji akcji) i innych instrumentów kapitałowych oraz dopłat do kapitału

125 000

C.III.

Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II)

125 000

D.

Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/-B.III+/-C.III)

125 000

E.

Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym:

125 000

F.

Środki pieniężne na początek okresu

95 000

G.

Środki pieniężne na koniec okresu (F+/-D), w tym:

220 000

Transakcje związane z nabyciem i sprzedażą akcji własnych należy także opisać w dodatkowych informacjach i objaśnieniach do sprawozdania finansowego.

Ponadto w sprawozdaniu z działalności jednostki należy zamieścić informacje o nabyciu udziałów (akcji) własnych, a w szczególności celu ich nabycia, liczbie i wartości nominalnej, ze wskazaniem, jaką część kapitału zakładowego reprezentują, cenie nabycia oraz cenie sprzedaży tych udziałów (akcji) w przypadku ich zbycia.

Autorka jest biegłym rewidentem