Gdy była zapłata, nie może być przedawnienia

Anna Grabowska

Sprawą wygaśnięcia zobowiązania poprzez zapłatę zajmował się wczoraj siedmioosobowy skład Naczelnego Sądu Administracyjnego.Tłem była decyzja organów skarbowych wydana w sprawie Wiesława W., u którego stwierdzono zaniżenie VAT należnego za grudzień 1996 r.

WSA w Gliwicach, do którego podatnik skierował skargę, uchylił decyzję dyrektora izby skarbowej, bo ten nie dopuścił strony do czynnego udziału w postępowaniu. W nowej decyzji organ ponownie ustalił Wiesławowi W. zobowiązanie w VAT i odsetki za zwłokę. Podatnik złożył drugą skargę do WSA, a tym razem podniósł zarzut przedawnienia zobowiązania. Wskazał, że przestało być ważne 31 grudnia 2002 r., a nowa decyzja organu pochodziła z 13 czerwca 2005 r.

Organy skarbowe nie zgodziły się z tym stanowiskiem. Wskazały, że 5 grudnia 2002 r. podatnik zapłacił całe zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji urzędu.– Ochronił się przed egzekucją, ale jego zobowiązanie wobec fiskusa ostatecznie wygasło. Domaganie się stwierdzenia przedawnienia było już bezprzedmiotowe – podkreślał dyrektor izby skarbowej.

WSA nie zgodził się jednak z organem. Przypomniał, że zapłacony podatek wynikał z decyzji nieostatecznej. Ta została wyeliminowana z obrotu przez dyrektora izby w decyzji z 13 czerwca 2005 r., a nie mogła wywołać skutków prawnych, gdyż została doręczona po upływie okresu przedawnienia. Dlatego też Wiesław W. powinien był zapłacić VAT wynikający z deklaracji, którą sam złożył.

Sąd zaznaczył, że sytuacja wyglądałaby inaczej, gdyby decyzja, na podstawie której nastąpiła zapłata, była ostateczna i określała zobowiązanie w innej wysokości, niż wynikała z deklaracji przedsiębiorcy.

– Brak takiego rozróżnienia powodowałby, że zapłata VAT określonego w decyzji nieostatecznej pozbawiałaby podatnika możliwości odwołania, a nawet gdyby to zrobił, jego działanie nie miałoby sensu, ponieważ zawsze dotyczyłoby zobowiązania, które już nie istnieje – uzasadnił swój wyrok WSA.

Rozstrzygnięcie WSA zakwestionował dyrektor izby skarbowej i złożył skargę kasacyjną. Po raz kolejny stwierdził w niej, że zobowiązanie podatnika wygasło z dniem zapłaty należności, tj. 5 grudnia 2002 r.

– Skoro nie było długu, to nie mógł się on przedawnić – mówił przed NSA w imieniu dyrektora izby radca prawny Andrzej Drapacz.

Jego zdaniem nie przesądza to jednak o bezprzedmiotowości postępowania przed organem odwoławczym.

– Ponieważ termin przedawnienia upłynął w trakcie trwania postępowania między różnymi instancjami, to organ mógł wydać nową decyzję w sprawie, byleby nie była ona mniej korzysta od poprzedniej. W tym zaś wypadku nic takiego nie miało miejsca. Z obydwu decyzji wynikało takie samo zobowiązanie – dowodził pełnomocnik organu.

NSA w trzyosobowym składzie miał wątpliwości, jak rozstrzygnąć tę sprawę. Wskazał sprzeczne wyroki sądów. Jedne kategorycznie stwierdzają, że zapłata powoduje wygaśnięcie zobowiązania, niezależnie od rodzaju decyzji (np. FSK 200/04), inne, że dzieje się tak tylko wtedy, gdy podatnik zrezygnuje z drogi odwoławczej (np. III SA 1106/03).

Zauważył też liczne rozbieżności interpretacyjne wśród znawców tematyki podatkowej. Ostatecznie trzech sędziów zwróciło się z pytaniem prawnym do poszerzonego składu NSA.

W uchwale z 8 października siedmiu sędziów orzekło, że zapłata zaległości powoduje wygaśnięcie zobowiązania na podstawie art. 59 ust. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej także wtedy, gdy wynika z decyzji nieostatecznej.

– Nie można mówić, że gorsza jest sytuacja podmiotu, który mimo odwołania dobrowolnie zapłacił należność, od tego, który nie zapłacił. Wobec tego drugiego może bowiem zostać wszczęta egzekucja, a wtedy musi on zapłacić nie tylko należność, ale również odsetki i koszty komornicze – stwierdził sędzia Ryszard Pęk (I FPS 4/07).

„Wydanie decyzji podatkowej stwarza określony stan prawny. W związku z tym ustawodawca nakazuje zapłatę podatku niezależnie od wniesienia odwołania. Taka zapłata powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego” – prof. Bogusław Brzeziński.

„W postępowaniu podatkowym podstawową regułą jest realizacja nieostatecznych decyzji, co powoduje, że w przypadku zapłaty podatku następuje wygaśnięcie zobowiązania ukształtowanego przez organ podatkowy” – prof. Ryszard Mastalski.

„Wykonanie zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji nie oznacza aprobaty podatnika dla treści decyzji podatkowej. Taka zapłata może natomiast chronić podatnika przed niekorzystnymi następstwami prawnymi określonymi w ordynacji podatkowej, które mogą spowodować znaczne pogorszenie jego pozycji prawnej i ekonomicznej” – prof. Andrzej Gomułowicz.