Darowizna firmy może być sposobem na oszczędności podatkowe

Optymalizacja podatkowa jeszcze do niedawna budziła negatywne skojarzenia. Przez długi czas stosowanie przez przedsiębiorcę sposobów pozwalających na obniżenie podatku było postrzegane jako uchylanie się od opodatkowania. Tymczasem, zwłaszcza w czasach kryzysu, przedsiębiorcy jak najbardziej mają prawo poszukiwać korzystnych rozwiązań, dopuszczonych prawem.

Wybór najłagodniejszej drogi opodatkowania, jako przejaw racjonalnego zachowania się podatnika, wielokrotnie potwierdzały sądy w swoich wyrokach. Warto przypomnieć, że w wyroku z 31 stycznia 2002 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że istotą działalności gospodarczej jest maksymalizacja zysku, a nie zobowiązań podatkowych (I SA/ Gd771/01).

Możliwości racjonalnej optymalizacji wystąpią również w transakcjach między członkami rodziny, w przypadku przekazywania przedsiębiorstwa lub, w pewnych sytuacjach, jego składników. Stanie się tak zwłaszcza wtedy, gdy podatnik będzie chciał zakończyć działalność. Warto się zastanowić, czy nie korzystniej jest przed likwidacją działalności przekazać przedsiębiorstwo członkom rodziny.

Posługując się pojęciem przedsiębiorstwa należy przyjąć takie znaczenie, jakie wprowadza kodeks cywilny. Przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, a także darowizny.

W przypadku przekazania przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, jeżeli na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.

Obdarowany nie płaci PIT

Nabycie rzeczy i praw majątkowych tytułem darowizny nie podlega podatkowi dochodowemu, tylko podatkowi od spadków i darowizn. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

W myśl tego przepisu, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Zatem każda darowizna, bez względu na jej przedmiot, a zatem również darowizna przedsiębiorstwa, dokonana na terytorium RP podlega przepisom o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza jej opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

U ofiarodawcy nie będzie przychodu

W przypadku darowizny, a więc świadczenia nieodpłatnego, po stronie darczyńcy nie powstaje przychód. Darczyńca nie otrzymuje bowiem w zamian żadnych wartości pieniężnych, ani przysporzenia majątkowego. Należy w szczególności zauważyć, że po stronie darczyńcy nie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, bowiem ustawa o PIT wiąże, co do zasady powstanie przychodu z tego źródła z odpłatnym zbyciem składników majątku wykorzystywanych w tej działalności.

W myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny VAT.

Przychodem z działalności gospodarczej są również, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b tego przepisu (środki trwałe, w przypadku których można odstąpić od dokonywania odpisów amortyzacyjnych), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem przekazanie w drodze darowizny (czyli nieodpłatnego zbycia) przedsiębiorstwa na rzecz najbliższego członka rodziny, np. żony, nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Zatem na darczyńcy nie będzie z tego tytułu ciążył obowiązek zapłaty PIT.

Dwa warunki zwolnienia

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli spełnią dwa warunki:

- zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie sześciu miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałe- go na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2–8 i ust. 2 (m.in. przy nabyciu w drodze darowizny), a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie sześciu miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

- udokumentują – w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie pięciu lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 (9637 zł) – ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym.

W przypadku niespełnienia tych warunków, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (oczywiście jeśli darowizna ma miejsce wśród członków rodziny należących do tej grupy).

Obowiązek zgłoszenia

W świetle art. 4a ust. 4 ustawy, obowiązek zgłoszenia nie obejmuje jednak przypadków, gdy: wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie pięciu lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 (9637 zł) lub gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych powinno być dokonane na formularzu SD-Z2 określonym przez ministra finansów w rozporządzeniu z 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (DzU nr 243, poz. 1762 ze zm.).

Rodzaj majątku bez znaczenia

W cytowanych przepisach nie zostały wyszczególnione ani rodzaj, czy charakter darowanych składników majątku objętych zwolnieniem, ani też sposób, czy czas ich użytkowania. Dla skorzystania ze zwolnienia nie ma więc znaczenia jaki majątek będzie przedmiotem darowizny, ani w jaki sposób, czy jak długo będzie wykorzystywany przez obdarowanego.

Analiza przepisów prowadzi do wniosku, że darowizna przedsiębiorstwa otrzymana od członka rodziny, np. siostry będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli zostaną spełnione wszystkie wymienione w tym przepisie warunki.

Takie stanowisko potwierdzają organy skarbowe, m.in. Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 11 lutego 2010 r. (ITPB2/436-190/09/IL).

Przykład

Podatnik Andrzej Kowalski prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej wyrobów tekstylnych, opodatkowanym podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Prowadzi książkę przychodów i rozchodów. Jest też zarejestrowany dla potrzeb podatku od towaru i usług.

Pan Andrzej zamierza przekazać w formie darowizny całe przedsiębiorstwo swojej żonie Halinie, z którą pozostaje we wspólności majątkowej. Darowizna przedsiębiorstwa żonie nie podlega przepisom o podatku dochodowym. Równocześnie umowa darowizny przedsiębiorstwa na rzecz pani Haliny będzie wolna od podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zbycie firmowego auta

Darowizna samochodu osobowego dokonana przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą również nie rodzi obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, ponieważ jest czynnością nieodpłatną. Przychodem z działalności gospodarczej jest bowiem przychód z tytułu zbycia o charakterze odpłatnym. Zamiast więc sprzedawać samochód firmowy, można go przekazać bez podatku członkowi najbliższej rodziny.

Obdarowany będzie mógł go sprzedać po upływie pół roku bez podatku. Przekazanie samochodu służbowego w drodze darowizny nie powoduje powstania przychodu z działalności gospodarczej. Warto dodać, że niezamortyzowana część auta nie będzie kosztem uzyskania przychodu. Tak też uważają organy skarbowe, m.in. Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 3 grudnia 2012 r. (IBPBI/1/415-1063/12/AP).

Z punktu widzenia ustawy o VAT dostawa samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, została zwolniona z VAT, jeżeli samochody i pojazdy są towarami używanymi. Za towary używane uznaje się ruchomości używane przez podatnika przez co najmniej pół roku.

Przykład

Pan Adam Zalewski kupił nowe auto na potrzeby swojej działalności gospodarczej. Po upływie pół roku pan Adam wykreślił samochód z ewidencji środków trwałych i podarował go synowi Piotrowi.

Darowizna na rzecz syna nie podlega opodatkowaniu ani u darczyńcy, ani u obdarowanego. Co więcej, syn niebędący przedsiębiorcą może sprzedać auto po upływie pół roku bez skutków podatkowych.

Sporządzenie wykazu

Z darowizną przedsiębiorstwa mogą się wiązać przewidziane ustawą o PIT obowiązki darczyńcy związane z likwidacją jego działalności gospodarczej.

W myśl art. 24 ust. 3a ustawy o PIT, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki.

Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane:

liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Podatnicy, którzy zlikwidują działalność gospodarczą, są zatem zobowiązani do sporządzenia wykazu składników majątku pozostałych na dzień likwidacji tej działalności.

Przed zawiadomieniem – bez ryczałtu

Kwestia sporządzenia przez darczyńcę wykazu i kwestia ewentualnych konsekwencji podatkowych jest dyskusyjna. Przedsiębiorca, który kończy działalność, powinien sporządzić tzw. remanent likwidacyjny.

Przeważają jednak poglądy, że aby darczyńca mógł całkowicie uniknąć skutków podatkowych, powinien przekazać majątek w formie darowizny przed zawiadomieniem organu podatkowego o likwidacji przedsiębiorstwa. Za dzień likwidacji działalności uważa się bowiem dzień określony w zawiadomieniu urzędu skarbowego.

Jeśli zatem przedsiębiorstwo zostanie przekazane członkowi rodziny przed datą jego likwidacji, to nie powstanie dochód z remanentu likwidacyjnego. Nie wystąpi konieczność zapłaty zryczałtowanego 10 proc. podatku dochodowego na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Remanent wyniesie „zero".

Tylko długi i ciężary

Trzeba jeszcze pamiętać o podatku od czynności cywilnoprawnych. Darowizna przedsiębiorstwa jest opodatkowa- na tym podatkiem, ale tylko w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Podstawą opodatkowania jest wówczas wartość tych długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego. Jeżeli zatem przekazywane przedsiębiorstwo będzie wolne od długów i ciężarów, to obdarowany nie będzie musiał płacić podatku od czynności cywilnoprawnych. -

Umowa darowizny w kodeksie cywilnym

Umowa darowizny została uregulowana w art. 888–902 kodeksu cywilnego. Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego, przy czym umowa darowizny zawartej bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Nabycie zwolnione z podatku od darowizn

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 9637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;

2) 7276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;

3) 4902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Grupy podatkowe

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1) do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;

2) do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;

3) do grupy III – innych nabywców.