Do kiedy można złożyć wniosek o zwrot nadpłaty

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami samo złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku od nieruchomości za 2006 rok wraz z korektami deklaracji przed 1 stycznia 2012 roku wystarczy, aby organ mógł orzec o wysokości nadpłaty.

Są jednak również niekorzystne rozstrzygnięcia mówiące, że warunkiem stwierdzenia nadpłaty jest wydanie przed końcem roku decyzji określającej wysokość zobowiązania.

Zgodnie z innym poglądem termin złożenia korekt deklaracji za rok 2006 upłynął 15 stycznia 2011 r.

Skąd biorą się różnice

Jak wynika z art. 79 § 2 ordynacji podatkowej, wniosek o stwierdzenie nadpłaty powinien być złożony przeD upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Z kolei zgodnie z art. 70 § 1 zobowiązanie przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Biorąc pod uwagę, że podatek od nieruchomości za dany rok podatkowy osoby prawne uiszczają w tym samym roku (w 12 miesięcznych ratach), zobowiązanie podatkowe za rok 2006 powinno ulec przedawnieniu z końcem roku 2011.

Przepis w tym brzmieniu obowiązuje jednak dopiero od 1 stycznia 2009 r. Według stanu prawnego obowiązującego w roku 2006 wniosek o stwierdzenie nadpłaty powinien zostać złożony w ciągu pięciu lat, jednak liczonych od dnia złożenia deklaracji podatkowej za dany rok. Skoro zatem termin złożenia deklaracji podatkowej za rok 2006 upłynął 15 stycznia tego roku, pięcioletni termin na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty upłynąłby 15 stycznia 2011.

Kolejna wątpliwość wynika z rozstrzygnięć wydawanych przez sądy administracyjne. Orzekają one, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty powinno być poprzedzone postępowaniem określającym. Upływ terminu przedawnienia (ten, przypomnijmy, w przypadku zobowiązania podatkowego za rok 2006 upływa z końcem roku 2011) powoduje, że postępowanie to powinno zostać umorzone.

Część organów podatkowych twierdzi, że w związku z brakiem możliwości kontynuowania postępowania określającego po 31 grudnia 2011 r. po tej dacie nie istnieje również możliwość wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę.

5 lat musi minąć, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, aby zobowiązanie się przedawniło

Oba niekorzystne dla podatników stanowiska są jednak naszym zdaniem błędne.

Skutki przedawnienia

Zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem złożenie przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty oznacza, że organ podatkowy powinien jednocześnie wszcząć postępowanie określające zobowiązanie podatkowe za okres objęty wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

W wyroku z 22 lutego 2007 r. (II FSK 345/06) Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że nie jest możliwe orzekanie przez organy podatkowe w  sprawie stwierdzenia nadpłaty (pozytywnie lub negatywnie dla wnioskodawcy) bez uprzedniego określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego.

Decyzja w sprawie nadpłaty wydana przez organ podatkowy musi uwzględniać sentencję rozstrzygnięcia w  sprawie określenia temu podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego. Co jednak w sytuacji, gdy wniosek o  stwierdzenie nadpłaty złożymy naprawdę w ostatniej chwili, np. 31 grudnia 2011 r., a więc tuż przed upływem okresu przedawnienia?

Artykuł 208 § 1 ordynacji podatkowej obliguje organ do wydania decyzji o umorzeniu postępowania podatkowego w każdej sytuacji, gdy staje się ono bezprzedmiotowe. Sam przepis wymienia jeden z przypadków, w których takie rozstrzygnięcie powinno zostać podjęte – jest nim przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Przepis ten jednak odnosi się do typowej sytuacji. Nie rozstrzyga natomiast jednoznacznie, jak powinien postąpić organ podatkowy, gdy chodzi o stwierdzenie nadpłaty podatku. W grę wchodzą trzy rozwiązania. Organ powinien:

- umorzyć postępowanie określające i tym samym umorzyć postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty,

- umorzyć postępowanie określające, jednak mimo to dalej orzekać w przedmiocie zwrotu nadpłaty,

- kontynuować postępowanie określające, gdyż jest to wskazane z punktu widzenia konieczności orzekania w sprawie nadpłaty podatkowej (z uwagi na to postępowanie określające nie staje się bezprzedmiotowe).

Co wynika z orzecznictwa

Naszym zdaniem, opierając się na wykładni systemowej i celowościowej przepisów, stwierdzić należy, że za prawidłowe powinno zostać uznane jedno z dwóch ostatnich stanowisk. Pogląd ten potwierdza orzecznictwo sądowe. NSA w wyroku z 14 stycznia 2011 r. (I GSK  1174/09) oraz w wyroku z 14 września 2010 r. (I FSK  187/09) potwierdził, że w przypadku wniosku o nadpłatę złożonego przed upływem terminu przedawnienia należy orzec również po jego upływie, gdyż postępowanie w takim przypadku nie staje się bezprzedmiotowe w rozumieniu art. 208 § 1 ordynacji podatkowej.

Aleksander Jarosz

Aleksander Jarosz, doradca podatkowy, menedżer w krakowskim biurze Kancelarii Olesiński & Wspólnicy

Moim zdaniem podatnicy, którzy przed końcem 2011 roku złożą wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 rok, mogą oczekiwać jego merytorycznego rozpoznania przez organ podatkowy (w oparciu o przepisy ordynacji podatkowej obowiązujące od 2009 r.).

Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych nie ma tu znaczenia brak możliwości określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy. Trzeba jednak liczyć się z możliwością sporu w tym zakresie.

Spór o przepisy intertemporalne

W praktyce podatnicy przed odzyskaniem nadpłaconego podatku od nieruchomości muszą niejednokrotnie zmierzyć się z innym problemem. Zdarza się, że organy podatkowe w celu uniknięcia konieczności zwrotu nadpłaconego podatku twierdzą, że w takiej sytuacji zastosowanie powinien mieć art. 79 § 2 ordynacji podatkowej nie w brzmieniu obowiązującym obecnie, lecz w brzmieniu obowiązującym w momencie powstania nadpłaty.

Przypomnijmy, że opierając się na poprzednim stanie prawnym, należałoby przyjąć, że termin przedawnienia zobowiązania za rok 2006 upłynął 15 stycznia 2011 r. Zgodnie z tym poglądem – podzielanym przez część sądów administracyjnych (np. WSA w Krakowie w wyroku z 7 grudnia 2010 r., I SA/Kr1529/10,  oraz WSA w Gdańsku w wyroku z 4 grudnia 2010 r.,I SA/Gd  875/10) – obecnie podatnikom nie przysługiwałoby już prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2006 rok.

To stanowisko w naszej ocenie nie zasługuje na aprobatę. Ustawa z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (nowelizująca art. 79 § 2 ordynacji podatkowej w powyższym zakresie) nie zawiera przepisów przejściowych rozgraniczających w czasie zastosowanie tej regulacji.

Decyduje nowe brzmienie

W związku z tym do wniosków o stwierdzenie nadpłaty złożonych po nowelizacji zastosowanie powinien znaleźć przepis w nowym brzmieniu, korzystniejszym dla podatników (obowiązującym w momencie, w  którym wniosek o nadpłatę został złożony, a nie w momencie powstania tej nadpłaty).